BMF legt Entwurf zur Betriebsstätten-Definition vor

Zentraler Anknüpfungspunkt für Besteuerungsrecht

Die Betriebsstätte ist der zentrale Anknüpfungspunkt für Besteuerungsrechte im internationalen Kontext. Regelmäßig begründen wirtschaftliche Aktivitäten eines gewerblichen oder freiberuflichen Unternehmens in einem anderen Land dort nur dann eine Steuerpflicht, wenn das Unternehmen in dem anderen Land eine Betriebsstätte unterhält. Im deutschen Recht ist die Betriebsstätte in § 12 Abgabenordnung (AO) legal definiert. Besteht zwischen den beteiligten Staaten ein Doppelbesteuerungsabkommen (DBA), wird die nationale Definition durch die im Vergleich tendenziell engere Begriffsbestimmung in Art. 5 des OECD-Musterabkommens (bzw. die jeweils einschlägige Regelung im konkreten DBA) verdrängt. 

Das Vorliegen bzw. Nichtvorliegen einer Betriebsstätte bewirkt also deutlich unterschiedliche Rechtsfolgen. So verwundert es nicht, dass es bei dieser Frage häufig zu Streit zwischen Steuerpflichtigen und Finanzverwaltung kommt. In jüngerer Zeit hatte der Bundesfinanzhof mehrfach die Gelegenheit, die Abgrenzungskriterien anhand von Einzelfällen zu prüfen und zu entscheiden (Blogbeitrag vom 12.8.2025). Die Veröffentlichung der beiden jüngsten Entscheidungen des Bundesfinanzhofs möchte das Bundesministerium der Finanzen (BMF) mit einem grundsätzlichen Schreiben (Grundsätze der Verwaltung für den Betriebsstättenbegriff und die -begründung im innerstaatlichen und internationalen Steuerrecht) verbinden und hat hierzu einen Entwurf vorgelegt.

Verwurzelung und personenbeschränkte Nutzungsstrukturen

Der Entwurf enthält zunächst umfangreiche Ausführungen zu dem Regelfall der Betriebsstätte nach nationalem Recht (§ 12 Satz 1 AO) und erläutert die drei maßgeblichen Kriterien, namentlich

• feste Geschäftseinrichtung oder Anlage,
• dem Unternehmen unmittelbar dienen und
• Verfügungsmacht.

An dieser Stelle setzt sich die Finanzverwaltung besonders intensiv mit den jüngeren Entscheidungen auseinander und stellt in Übereinstimmung mit dem Bundesfinanzhof heraus, dass eine eigene unternehmerische Tätigkeit am Ort ihrer Ausübung in der, mit der oder durch die feste Geschäftseinrichtung „verwurzelt“ sein muss, um eine Betriebsstätte begründen zu können. Diese Verwurzelung habe eine räumliche und eine zeitliche Komponente, wobei das BMF die räumliche Verwurzelung im Fall einer Überlassung personenbeschränkter Nutzungsstrukturen regelmäßig als gegeben ansieht.

Anschließend werden noch die Sonderfälle der Geschäftsleitungsbetriebsstätte (§ 12 Satz 2 Nr. 1 AO) sowie der Bau- und Montagebetriebsstätten (§ 12 Satz 2 Nr. 8 AO) dargestellt, ehe der nationale Teil mit den Erläuterungen zum ständigen Vertreter (§ 13 AO) abschließt. 

BMF bleibt bei Widerspruch zum „Anstreicher-Beispiel“

Auch wenn im Entwurf konstatiert wird, dass zwischen dem innerstaatlichen und dem abkommensrechtlichen Begriff der Betriebsstätte im Grundsatz ein hohes Maß an inhaltlicher Übereinstimmung besteht, betont das BMF an vielen Stellen die graduellen Unterschiede. So hält die deutsche Finanzverwaltung ausdrücklich an ihrem Widerspruch zum sogenannten Anstreicher-Beispiel im OECD-Musterkommentar fest, wonach das bloße Tätigwerden in den Räumlichkeiten eines Vertragspartners – auch über einen längeren Zeitraum – für die Annahme einer Betriebsstätte nach deutschem Verständnis nicht ausreiche. Weiterhin setzt sich das BMF-Schreiben intensiv mit der Abgrenzung zwischen Haupt- und Hilfstätigkeiten auseinander, da Letztgenannte im Abkommensrecht isoliert betrachtet regelmäßig keine Betriebsstätten begründen.

Homeoffice regelmäßig keine Betriebsstätte

Für den Rechtsanwender besonders hilfreich sind die zahlreichen Fallbeispiele, die im BMF-Entwurf erörtert werden. Einen breiten Raum nimmt dabei die ebenso praxisrelevante wie umstrittene Frage ein, ob und gegebenenfalls unter welchen Umständen die Tätigkeit eines Arbeitnehmers im Homeoffice dem Unternehmen eine Betriebsstätte im Tätigkeitsstaat vermitteln kann. Die deutsche Finanzverwaltung vertritt hierzu eine sehr restriktive Auffassung und verneint regelmäßig eine für die Betriebsstätten-Begründung erforderliche Verfügungsmacht – selbst bei einer Kostenübernahme und Ausstattung durch den Arbeitgeber oder dem Abschluss eines Mietvertrags zwischen Arbeitnehmer:innen und Arbeitgeber. Auf die Ausführungen zu Homeoffice-Betriebsstätten im aktuellen OECD-Musterkommentar nimmt der Entwurf ausdrücklich Bezug (Blogbeitrag vom 4.12.2025).

Hilfreiche Hinweise für die Einzelfallprüfung

Aus Sicht der Unternehmens- und Beratungspraxis ist es ausdrücklich zu begrüßen, dass die deutsche Finanzverwaltung ihre Grundsätze für die Prüfung von Betriebsstätten dem Grunde nach in einem ausführlichen BMF-Schreiben darlegen möchte. Der nun vorliegende Entwurf ist erkennbar von dem Bemühen geprägt, den Betriebsstätten-Begriff nicht „ausufernd“ zu interpretieren und insbesondere in typischen Homeoffice-Konstellationen den Unternehmen und den betroffenen Arbeitnehmer:innen den mit der Begründung einer Betriebsstätte regelmäßig verbundenen hohen administrativen Aufwand zu ersparen. An dieser Stelle ist aus den Kreisen der deutschen Wirtschaft kein substanzieller Widerspruch zu erwarten, sodass vieles dafürspricht, dass sich die Grundzüge des Entwurfs auch im finalen BMF-Schreiben wiederfinden werden.

Trotz aller hilfreichen Klarstellung gilt am Ende allerdings das, was auch der Bundesfinanzhof in seiner jüngsten Entscheidung noch einmal klargestellt hat: „Die einzelnen Tatbestandsmerkmale der Betriebsstätte sind nicht isoliert, sondern stets in ihrer Wechselwirkung zueinander im Rahmen einer Gesamtwürdigung des Einzelfalls zu betrachten.“ Damit wird die Abgrenzung der Betriebsstätte immer ein Spannungsfeld im Internationalen Steuerrecht bleiben. Gerne unterstützen Ihre dhpg-Berater:innen Sie beim Navigieren in diesem komplexen Regelwerk.