Steuerliche Handhabung einer (verzinslichen) Darlehensvereinbarung zwischen Gesellschafter und vermögensverwaltender Personengesellschaft

Der Bundesfinanzhof hat sich kürzlich in seinem Urteil vom 27. November 2024 mit der Anerkennung von gesellschafterfinanzierten Darlehen bei einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft und den damit verbundenen steuerlichen Konsequenzen auseinandergesetzt.

Grundstückserwerb der Personengesellschaft

Bei einer vermögensverwaltenden GmbH & Co. KG sind die Komplementärin K-GmbH und die natürliche Person F beteiligt. Beide Gesellschafter sind zur Geschäftsführung befugt. Die Einkünfte aus der Vermietung abzüglich der Haftungsvergütung erhält F. Die KG hat in dem Sachverhalt, der dem Bundesfinanzhof vorgelegt wurde, ein bebautes Grundstück erworben, das sie anschließend an Dritte vermietete. Finanziert wurde das im Jahr 2012 erworbene Grundstück durch ein von der F gewährtes verzinsliches Darlehen mit einer Laufzeit von 15 Jahren und einer Verzinsung von 6 % pro Jahr. 

Wirtschaftliches Eigentum 

Die Vermietung wurde in der Feststellungserklärung fälschlicherweise den gewerblichen Einkünften der KG zugeordnet, was im Rahmen einer durchgeführten Betriebsprüfung aufgedeckt wurde. Der Prüfer erkannte im weiteren Verlauf die Zinsen nicht als Werbungskosten der KG an, weil er den Darlehensvertrag zwischen der vermögensverwaltenden Personengesellschaft und ihrem Gesellschafter F nicht anerkannte. Er argumentierte mit einem Urteil vom Bundesfinanzhof aus dem Jahr 2004, bei dem ein Mietvertrag in vergleichbarer Gesellschaftskonstellation steuerlich für unzulässig erklärt worden war. Die Begründung dahinter war damals die anteilige Zurechnung des vermieteten Grundstücks zum sogenannten wirtschaftlichen Eigentum des Gesellschafters (§ 39 Abs. 2 Nr. 2 AO), eine vom Zivilrecht abweichende Eigentumsbezeichnung, die im Steuerrecht Anwendung findet. 
Als wirtschaftlicher Eigentümer gilt, wer nach den bekannten zivilrechtlichen Vorschriften durch eine Vereinbarung mit dem zivilrechtlichen Eigentümer für die Lebenszeit des Wirtschaftsguts tatsächlich darüber verfügt und so die freie Verfügungsmacht des Wirtschaftsguts durch den zivilrechtlichen Eigentümer ausschließen kann.

Abweisung der Klage

Sowohl vom Finanzgericht München als auch anschließend vom Bundesfinanzhof wurde die Klage der KG auf steuerliche Anerkennung des geschlossenen Darlehensvertrags mit folgender Begründung abgewiesen: 

Transparenzprinzip

Die Personengesellschaft ist zivilrechtlich als selbstständiges Rechtssubjekt anzusehen. Steuerrechtlich ist beispielsweise bei schuldrechtlichen Beziehungen zwischen Personengesellschaften und ihren Gesellschaftern zwischen (gewerblichen) Mitunternehmerschaften und rein vermögensverwaltenden Personengesellschaften zu unterscheiden. Im erstgenannten Fall wäre die Darlehensvereinbarung durch eine Spezialvorschrift im Gesetz unter der Voraussetzung der Fremdüblichkeit der Vereinbarung („Verpflichtung nach außen“) ertragsteuerlich anzuerkennen. Vermögensverwaltende Personengesellschaften verfügen über keine solche Spezialvorschrift, weswegen sie unter eine Prüfung der steuerlich allgemeinen Fallkonstellationen des „Wirtschaftlichen Eigentums“ fallen.

Zurechnung der Einkünfte

Das genommene Darlehen als passives Wirtschaftsgut der KG liegt in ihrem (zivilrechtlichen) Gesellschaftsvermögen. Da sie nicht Steuerschuldnerin ist, sondern die Einkünfte über das gesonderte Feststellungsverfahren ausschließlich der natürlichen Person F und ihrer Einkommensteuererklärung zugerechnet werden (Transparenzprinzip), ist die anteilige Zurechnung des Darlehens auf die Gesellschafterin hinter der Gesellschaft (hier 100 %) notwendigerweise vorzunehmen. F besitzt wirtschaftliches Eigentum an dem Wirtschaftsgut Darlehen. 
Da F als Darlehensgeber aus dem steuerlichen Blickwinkel heraus folglich einen Vertrag mit sich selbst als Darlehensnehmer schloss, sind Schuldner und Gläubiger personenidentisch. Die Darlehensforderung erlischt gegen die Verbindlichkeit bei der Gesellschaft. Die 6%igen Zinsen sind als Einnahmen aus Kapitalvermögen beim Darlehensgeber anzusetzen und stellen auf Darlehensnehmer-Seite auch keine abzugsfähigen Werbungskosten dar. 

Umqualifizierung der Zinsen 

Die geleisteten Darlehenszinsen sind steuerrechtlich stattdessen als sogenanntes Ergebnisvorab der Gesellschafterin auszuweisen, die das verzinsliche Darlehen vergeben hat.

Handlungsempfehlung

Gerade bei den vermögensverwaltenden Gesellschaften sind vor einer Darlehensvergabe aus privater Hand die Gesellschaftsverhältnisse zu prüfen und die steuerlichen Konsequenzen vor Durchführung zu beleuchten.