Betriebsaufspaltung auch bei mittelbarer Beteiligung an der Besitzpersonengesellschaft über eine Kapitalgesellschaft

Eine (mitunternehmerische) Betriebsaufspaltung liegt vor, wenn eine Besitzpersonengesellschaft eine wesentliche Betriebsgrundlage einer Betriebspersonengesellschaft überlässt (sachliche Verflechtung) und eine Person oder Personengruppe einen einheitlichen Geschäfts- und Betätigungswillen bei beiden Unternehmen durchsetzen kann (personelle Verflechtung). Rechtsfolge der mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung ist, dass eine vermögensverwaltend tätige Besitzpersonengesellschaft als gewerblich qualifiziert wird und eine erweiterte gewerbesteuerliche Kürzung für etwaige Erträge aus einer Grundbesitzüberlassung nicht zur Anwendung kommen kann. Die Frage der personellen Verflechtung bei „mittelbarer Beherrschung“ von Besitz- und Betriebspersonengesellschaften hatte der Bundesfinanzhof bisher unterschiedlich entschieden: Nach bisher ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs entfaltet eine Kapitalgesellschaft, die unmittelbar an einer Besitzpersonengesellschaft beteiligt ist, eine Abschirmwirkung für lediglich mittelbar beteiligte Gesellschafter:innen: Für die Frage der Beherrschung im Sinne einer personellen Verflechtung war die Beteiligung der Kapitalgesellschaft nicht den dahinterstehenden Betriebs-Gesellschafter:innen zuzurechnen (sogenanntes Durchgriffsverbot). Anders hingegen bei lediglich mittelbarer Beteiligung an der Betriebspersonengesellschaft, bei der die mittelbare Einflussnahme über eine zwischengeschaltete Kapitalgesellschaft ausreichend war. Diese unterschiedliche Sichtweise ist in der Literatur auf Kritik gestoßen und wurde nun vom Bundesfinanzhof unter Änderung seiner Rechtsprechung aufgegeben.

Urteilsfall

Im Urteilsfall war eine Personengruppe teils unmittelbar als Kommanditisten, teils mittelbar über eine Komplementär-GmbH an einer Besitzpersonengesellschaft in der Rechtsform einer GmbH & Co. KG beteiligt. Daneben war die Personengruppe ausschließlich mittelbar über eine Kapitalgesellschaft an der Betriebs-Personengesellschaft – ebenso in der Rechtsform GmbH & Co. KG – beteiligt. Zwischen den GmbH & Co. KGs bestand ein Mietverhältnis über Grundbesitz, weshalb eine sachliche Verflechtung unzweifelhaft bestand. Das zuvor urteilende Finanzgericht war jedoch der Auffassung, dass keine personelle Verflechtung bestand, da die beteiligten Kapitalgesellschaften Abschirmwirkung entfalteten.

Der Bundesfinanzhof hat sich dieser Auffassung nicht angeschlossen und entschied nun, in Abweichung von seiner bisherigen Rechtsprechung, dass auch eine mittelbare Beteiligung über eine Kapitalgesellschaft an einer Besitzpersonengesellschaft eine personelle Verflechtung begründen kann. Denn auch in dieser Konstellation sei die Beherrschung des Besitzunternehmens durch eine an der Kapitalgesellschaft beteiligte Person bzw. Personengruppe möglich. Hinsichtlich der mittelbaren Beteiligung an der Betriebspersonengesellschaft gelte dies ohnehin. Hinsichtlich der Beurteilung einer personellen Verflechtung sei nicht mehr zwischen einer Besitz- und Betriebsgesellschaft zu entscheiden. In beiden Fällen sei, so die neue Rechtsauffassung des Bundesfinanzhofs, auch bei mittelbarer Beteiligung über eine Kapitalgesellschaft eine personelle Verflechtung möglich.

Der vom IV. Senat des Bundesfinanzhofs vollzogenen Rechtsprechungsänderung haben der I. und III. Senat des Bundesfinanzhofs zugestimmt. Der I. Senat geht davon aus, dass diese neuen Grundsätze nicht den Fall einer Besitzgesellschaft in der Rechtsform einer Kapitalgesellschaft tangieren. Dazu hat der IV. Senat ergänzt, dass – selbst wenn man die Auffassung des I. Senats teilen würde – in der unterschiedlichen Behandlung von der Besitzpersonengesellschaft und Besitzkapitalgesellschaft kein Gleichheitsverstoß gesehen werden könnte.

Fazit

Die Änderung der Rechtsprechung führt in vielen Fällen, die sich auf die bisherige Rechtsprechung verlassen und ihre Unternehmensstruktur entsprechend aufgebaut haben, erstmals zur Begründung einer Betriebsaufspaltung. Auch bleiben die weiteren Implikationen für andere Sachverhaltskonstellationen abzuwarten.