Kein Abzug von vom Nießbraucher getragenen Erhaltungsaufwendungen nach dessen Tod beim Eigentümer

Kernaussage

Der BFH hat entschieden, dass größere Erhaltungsaufwendungen, die vom Nießbraucher gem. § 82b EStDV auf mehrere Jahre verteilt werden, durch den Tod des Nießbrauchers innerhalb des Verteilungszeitraums nicht beim Eigentümer als Werbungskosten abgezogen werden können.

Sachverhalt

Die im Jahr 2014 verstorbene Mutter des Steuerpflichtigen hat vor ihrem Tod Erhaltungsaufwendungen für ihre Vermietungsobjekte bezahlt und eine Verteilung nach § 82b EStDV beantragt. Das Eigentum an der Immobilie hatte die Mutter im Jahr 2010 an ihren Sohn unentgeltlich, unter Zurückbehalten des lebenslangen Nießbrauchs, übertragen. In der Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 2015 machte der Steuerpflichtige die Erhaltungsaufwendungen aus den Vorjahren als Werbungskosten geltend. Im Rahmen der Veranlagung übersah das Finanzamt die vom Steuerpflichtigen eingereichte Übersicht zu den Erhaltungsaufwendungen der Mutter. Gegen den Bescheid legte der Steuerpflichte Einspruch ein, der vom Finanzamt als unbegründet zurückgewiesen wurde. Hiergegen legte der Steuerpflichtige Klage ein. Diese wurde vom FG als unbegründet zurückgewiesen, weil die von der Erblasserin getragenen Erhaltungsaufwendungen nicht als Werbungskosten abzugsfähig seien. Daraufhin wurde Revision eingelegt.

Entscheidung

Der BFH hat entschieden, dass die Revision unbegründet ist. Nach Ansicht des BFH hat das FG zu Recht entschieden, dass ein interpersoneller Übergang der nicht verbrauchten Erhaltungsaufwendungen von der Mutter als Vorbehaltsnießbraucherin, auf den Kläger als Eigentümer der Immobilie ausscheidet.

Für den interpersonellen Übergang bedarf es einer gesetzlichen Grundlage, die jedoch nach Auffassung des BFH nicht existiert. § 11d Abs. 1 Satz 1 EStDV ermöglicht weder direkt noch als analoge Anwendung den Übergang auf den Steuerpflichtigen. Der interpersonelle Übergang kann sich auch nicht aus der Gesamtrechtsnachfolge des Klägers als Alleinerbe ergeben. Dass der Kläger mit dem Tod der Mutter auch steuerrechtlich Vermieter geworden ist, beruht auf dem Erlöschen des Nießbrauchs und nicht auf der Gesamtrechtsnachfolge.

Darüber hinaus wäre ein interpersoneller Übergang nach Ansicht des BFH auch mit dem Grundsatz der Individualbesteuerung und dem Prinzip der Besteuerung nach individueller Leistungsfähigkeit unvereinbar. Die Einkommensteuer richtet sich nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit. Da Erblasser und Erbe zwei verschiedene Rechtssubjekte sind, deren Einkünfte getrennt ermittelt werden, folgt aus diesen Grundsätzen, dass die nicht verbrauchten Erhaltungsaufwendungen nicht auf den Kläger als Gesamtrechtsnachfolger übergehen. Der verbleibende Teil der Erhaltungsaufwendungen sei nach Auffassung des BFH vielmehr bei der Nießbraucherin im Veranlagungsjahr der Beendigung des Nießbrauchs, im Streitfall das Todesjahr 2014, abzuziehen gewesen. Hier folgt der BFH dem BMF Schreiben vom 30.09.2013.

Der Übergang ergibt sich auch nicht aus R.21.1 Abs 6. Satz 2 EStR, wonach im Fall der unentgeltlichen Übertragung der Rechtsnachfolger den beim Rechtsvorgänger noch nicht berücksichtigen Teil der Erhaltungsaufwendungen im restlichen Verteilungszeitraum nach § 82b Abs. 1 Satz 1 EStDV geltend machen kann. Nach Auffassung des BFH ist diese Regelung nicht anwendbar, wenn das Nießbrauchrecht, was die Grundlage der Einkünfteerzielung bildet, endet.