Keine Anwendung von § 23 EStG bei gewerblichem Grundstückshandel

Kernaussage

Der BFH hatte zu klären, ob die Überführung eines Grundstücks ins Privatvermögen als Anschaffung i.S.d. gewerblichen Grundstückshandel zu sehen ist und ob die Zeit als Betriebsvermögen im 5-jährigen Zeitraum des Grundstückshandels berücksichtigt wird.

Sachverhalt

Der Steuerpflichtige erzielte Einkünfte aus Gewerbebetrieb aus einem Wertpapier- und Grundstückshandel. Sämtliche Grundstückveräußerungen, die er innerhalb von zehn Jahren nach Anschaffung oder Herstellung vornahm, hatte der Steuerpflichtige spätestens im Zeitpunkt der Veräußerung dem gewerblichen Grundstückshandel zugeordnet.

Im Jahr 1992 erwarb der Steuerpflichtige ein Anwesen, das aus mehreren Grundstücken, Stallungen, einer Reithalle, Außenanlagen und einem Wohnhaus bestand. Das Anwesen wurde als Gestüt betrieben. Alle Grundstücke, mit Ausnahme des Wohnhauses, wurden dem land- und forstwirtschaftlichen Betriebsvermögen zugeordnet. Die Betriebsaufgabe für diesen Betrieb wurde zum 30.06.2005 erklärt. Im Rahmen der Betriebsprüfung für die Jahre 2000 bis 2003 haben sich der Steuerpflichtige und das Finanzamt darauf geeinigt, dass das Pferdegestüt Einkünfte nach § 13 EStG erzielt, die stillen Reserven aus der Betriebsaufgabe 1.639.938,61 € betrugen und die Privatentnahme der Grundstücke als Anschaffung i.S.d. § 23 EStG zu sehen ist.

Im Anschluss an die Betriebsaufgabe wurden die Grundstücke mit Notarvertrag vom 30.07.2009 veräußert. Der Veräußerungspreis, der auf die Betriebsgrundstücke des Gestüts entfiel, betrug 1.570.000,00 €, der Entnahmewert betrug 2.542.000,00 €. Der Steuerpflichtige machte hieraus in seiner Einkommensteuererklärung 2009 einen Verlust aus gewerblichen Grundstückshandel geltend.

Die Außenprüfung kam zu dem Ergebnis, dass der Verlust aus der Grundstückveräußerung nicht dem gewerblichen Grundstückshandel zuzuordnen sei, denn die Veräußerung des Grundstücks sei nicht innerhalb der zehn Jahresfrist erfolgt. Vielmehr sei die Zeit vor der Betriebsaufgabe in die Haltedauer miteinzubeziehen, sodass ein privates Veräußerungsgeschäft i.S.d. § 23 ESt vorlag. Der Einkommensteuerbescheid 2009 wurde dahingehend geändert, dass der Verlust aus der Veräußerung als Verlust i.S.d § 23 EStG festgestellt wurde. Gegen den Einkommensteuerbescheid legte der Steuerpflichtige erfolglos Einspruch ein. Daraufhin wurde Klage gegen die Einspruchsentscheidung erhoben. Das Finanzgericht kam zu der Entscheidung, dass die Klage unbegründet ist, woraufhin der Steuerpflichte Revision einlegte.

Entscheidung

Der BFH hat entschieden, dass die Revision unbegründet ist. Der Verlust aus der Grundstückveräußerung ist nicht im Rahmen des Gewerbebetriebs, sondern als Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäft zu berücksichtigen. Die Grundstücke sind dem BFH zufolge nicht als Bestandteil des notwendigen oder gewillkürten Betriebsvermögens des bestehenden Grundstückshandels zu qualifizieren und stellen auch keinen selbständigen Grundstückhandel dar.

Notwendiges Betriebsvermögen eines Gewerbebetriebs sind Wirtschaftsgüter, die dem Betrieb unmittelbar dienen und zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb bestimmt sind. Dies gilt auch für den gewerblichen Grundstückshandel. Zum gewerblichen Grundstückshandel gehören die Objekte, die mit Veräußerungsabsicht angeschafft werden. Sofern die Veräußerungsabsicht nicht aus anderen Gründen feststellbar ist, so ist sie aufgrund des sachlichen und zeitlichen Zusammenhangs zwischen Anschaffung und Errichtung abzuleiten. Indiz für einen zeitlichen Zusammenhang ist dabei eine Zeitspanne von nicht mehr als fünf Jahren zwischen Anschaffung und der Veräußerung. Ggf. sind Immobilienveräußerung, die innerhalb von zehn Jahren nach Erwerb vorgenommen werden, ebenfalls in den gewerblichen Grundstückshandel einzubeziehen.

Dem BFH zufolge hatte der Steuerpflichtige im Streitfall keine unbedingte Veräußerungsabsicht gehabt, vielmehr waren die Grundstücke für die Nutzung seines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs gedacht. Laut BMF Schreiben vom 2004 ist bei der Überführung eines Grundstücks ins Privatvermögen, für die Beurteilung des Zeitraums des gewerblichen Grundstückshandels, der Zeitraum, in dem das Grundstück Anlagevermögen eines Betriebs dargestellt hat, miteinzubeziehen. Im Streitfall lag daher ein Zeitraum zwischen Anschaffung (1992) und Veräußerung (2009) von 17 Jahren vor, sodass der BFH keinen zeitlichen und sachlichen Zusammenhang zwischen Anschaffung und Veräußerung sah.

Zudem ist der BFH der Ansicht, dass der Verkauf des Anwesens in keinen Zusammenhang mit dem gewerblichen Grundstückshandel des Steuerpflichtigen stand, sodass die Veräußerung nicht dem gewerblichen Grundstückshandel zugeordnet werden kann. Insbesondere hat der Steuerpflichtige in seinem gewerblichen Grundstückhandel Häuser und Wohnungen in Großstädten verkauft. Das Anwesen stellt dahingehend ein Objekt andere Nutzungsart und Qualität dar.

Die Entnahme der Grundstücke aufgrund der Betriebsaufgabe kann nach Ansicht des BFH auch nicht als Anschaffung oder anschaffungsähnlicher Vorgang zum gewerblichen Grundstückshandel betrachtet werden. Dies könnte dann der Fall sein, wenn z.B. umfangreiche Modernisierungsmaßnahmen getroffen werden, aufgrund derer erkennbar ist, dass eine Grundstückveräußerung vorbereitet wird. Im Streitfall ist der BFH der Auffassung, dass dies nicht gegeben ist.

Eine Buchwertüberführung zwischen den Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen nach § 6 Abs. 5 EStG scheidet dem BFH zufolge ebenfalls aus, weil in der tatsächlichen Verständigung mit dem Finanzamt unmissverständlich zum Ausdruck gebracht wurde, dass die Grundstücke ins Privatvermögen überführt werden und die stillen Reserven aufgrund der Betriebsaufgabe versteuert wurden.

Ein selbständiger gewerblicher Grundstückshandel wurde nach Ansicht des BFH durch die Veräußerung ebenfalls nicht begründet. Die Veräußerung von Grund und Boden des Anlagevermögens führt als Hilfsgeschäft zu land- und forstwirtschaftlichen Einkünften. Lediglich wenn der Landwirt Aktivitäten entfaltet, die darauf gerichtet sind den zu veräußernden Grundbesitz zu einem Objekt anderer Marktgängigkeit zu machen, kann die Grundstücksveräußerung einen selbständigen gewerblichen Grundstückshandel begründen. Da der Steuerpflichtige jedoch lange vor der Veräußerung die Grundstücke ins Privatvermögen überführt hat, ist dem BFH zufolge kein land- und forstwirtschaftliches Hilfsgeschäft im Streitfall gegeben.

Der BFH kommt daher zu demselben Entschluss wie das FG, wonach die Verluste aus der Veräußerung als Einkünfte nach § 23 EStG zu berücksichtigen sind.