Betriebsstättenzurechnung bei gewerblich geprägter Personengesellschaft ohne Doppelbesteuerungsabkommen

Hintergrund

Rechtsfragen zur Besteuerung von Personengesellschaften im internationalen Steuerrecht sind regelmäßig Gegenstand höchstrichterlicher Entscheidungen. Der überwiegende Teil betrifft dabei Fälle, in denen ein Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) zur Anwendung kommt. So erzielen vermögensverwaltende gewerblich geprägte Personengesellschaften im Sinne des Artikels § 15 Abs. 3 EStG nach Auffassung des Bundesfinanzhofs keine Unternehmensgewinne im Sinne des Artikels 7 OECD-Musterabkommen. Folglich vermittelt eine Beteiligung an einer solchen Personengesellschaft dem in einem DBA-Staat ansässigen ausländischen Gesellschafter keine (anteilige) Betriebsstätte. Einkünfte nach § 15 EStG sind nur dann festzustellen, wenn sich ein deutsches Besteuerungsrecht aus anderen DBA-Regelungen als Artikel 7 OECD-MA ergibt. Zum Beispiel, wenn die gewerblich geprägte Personengesellschaft ein im Inland gelegenes Grundstück vermietet. Die Finanzverwaltung wendet diese Rechtsprechung an. Über die Frage nach der Betriebsstättenzurechnung bei einer vermögensverwaltenden gewerblich geprägten Personengesellschaft im Nicht-DBA-Fall hat der Bundesfinanzhof nun mit Urteil vom 29.11.2017 entschieden.

Sachverhalt

An der Klägerin, einer vermögensverwaltenden gewerblich geprägten GmbH & Co. KG, und ihrer Komplementär-GmbH waren unter anderem zwei Kapitalgesellschaften mit Sitz und Geschäftsleitung in Chile (Nicht-DBA-Staat) beteiligt. Zur Geschäftsführung der Klägerin war die Komplementär-GmbH berechtigt und verpflichtet. Die Geschäftsführer der Komplementär-GmbH waren der in Deutschland ansässige A sowie der in Chile ansässige B. Die Klägerin war zu 50 % an der Komplementär-GmbH beteiligt, die in den Streitjahren 2008 und 2009 Gewinne ausschüttete. Die erhaltenen Ausschüttungen berücksichtigte die Klägerin als Betriebseinnahmen und begehrte entsprechende gesonderte und einheitliche Gewinnfeststellungen unter Einbeziehung sämtlicher Gesellschafter sowie die Feststellung und Verteilung der von der Komplementär-GmbH einbehaltenen Steuerabzugsbeträge. Dem folgte das Finanzamt nicht.

Entscheidung

Der Bundesfinanzhof ist der Auffassung, dass nicht nur eine „gewerbliche“, sondern auch eine vermögensverwaltend tätige, aber im Sinne von § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG „gewerblich geprägte“ inländische Personengesellschaft ihren ausländischen Gesellschaftern eine inländische Betriebsstätte vermitteln kann. Damit sei beim Bezug von (inländischen) Dividenden durch die Personengesellschaft die Abgeltungswirkung für den Kapitalertragsteuerabzug insoweit ausgeschlossen. Die ausländischen Gesellschafter seien nach Maßgabe ihrer beschränkten Steuerpflicht zu veranlagen. Auf die dabei sich ergebende Körperschaft- oder Einkommensteuerschuld sei die auf die Dividende erhobene Kapitalertragsteuer anzurechnen und gegebenenfalls auch zu erstatten.

Übt der Gesellschafter einer solchen inländischen Personengesellschaft im Ausland eine (weitere) eigene unternehmerische Tätigkeit aus, so sei zu prüfen, ob die Wirtschaftsgüter des Gesamthandsvermögens der inländischen Betriebsstätte der Personengesellschaft oder aber der durch die eigene Tätigkeit des Gesellschafters im Ausland begründeten ausländischen Betriebsstätte zuzuordnen seien. Maßstab hierfür sei das Veranlassungsprinzip. Dazu waren bislang keine Feststellungen vom Finanzgericht getroffen worden, weshalb die Sache an das Finanzgericht zurückverwiesen wurde.

Fazit

Bei Beteiligungen von ausländischen Gesellschaftern an einer vermögensverwaltenden gewerblich geprägten Personengesellschaft im Sinne des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG hängt die Besteuerung der Einkünfte davon ab, ob ein DBA-Fall vorliegt oder nicht. Ist der Gesellschafter eine im Nicht-DBA-Staat ansässige Kapitalgesellschaft, kann für seine gegebenenfalls anteiligen Dividendeneinkünfte die 95-prozentige Freistellung des § 8b KStG greifen, da die Abgeltungswirkung des § 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG nicht greift. Einschränkend kann insofern nur die Mindestbeteiligung von 10 % gemäß § 8b Abs. 4 KStG wirken. Für den DBA-Fall ist hingegen die Hürde des § 50d Abs. 3 EStG zu nehmen. Insofern ist der DBA-Fall gegenüber dem Nicht-DBA-Fall schlechter gestellt. Dieses Ergebnis erscheint doch etwas verwunderlich.

Benno Lange

Wirtschaftsprüfer, Steuerberater, Fachberater für Internationales Steuerrecht

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