Durschnittsatzbesteuerung für Landwirte bei Organschaft

Kernaussage:

Das Tatbestandsmerkmal „für die im Rahmen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs ausgeführten Umsätze“ des § 24 UStG bezieht sich nur auf die Lieferungen landwirtschaftlicher Erzeugnisse und landwirtschaftlicher Dienstleistungen, auf die die Pauschalregelung des Art. 295 ff. MwStSysRL angewendet werden kann. Sofern ein Land- oder Forstwirt sowohl selbst erzeugte als auch zugekaufte Produkte veräußert, kann § 24 UStG nur auf den Vertreib der selbst erzeugten Produkte angewendet werden. Der Verkauf der zugekauften Produkte unterliegt hingegen der Regelbesteuerung. Umsätze aus dem Verkauf von selbst erzeugten Produkten, die ein Landwirt als Organträger im Rahmen einer Organschaft über die Organgesellschaft tätigt, werden gemäß § 24 UStG besteuert.

Sachverhalt:

Der Kläger bewirtschaftete in den Streitjahren 2004 und 2005 einen Aussiedlerhof. Er erzielte in den Streitjahren Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft. Für das Jahr 2005 gab der Kläger eine Nullmeldung für die  Umsatzsteuererklärung ab. Der Kläger war weiterhin als Gesellschafter-Geschäftsführer an einer GmbH beteiligt, deren Geschäftsgegenstand laut Handelsregisterauszug im Handel mit Agrarprodukten und Lebensmitteln bestand. Der Geschäftsgegenstand wurde in 2007 um das “ Betreiben von Landwirtschaft und das Verarbeiten von landwirtschaftlichen Produkten, Businesscoaching und –training“ erweitert.  

Die Umsatzsteuersonderprüfung für die Jahre 2004 bis 2007 kam zu dem Ergebnis, dass die Vermietung des Betriebsgrundstück durch den Kläger an die GmbH eine Betriebsaufspaltung darstellt und eine umsatzsteuerliche Organschaft vorliegt. Nach Auffassung des Finanzamtes waren die von der GmbH erzielten Umsätze beim Kläger der Umsatzsteuer zu unterwerfen. Aufgrund des Organschaftsverhältnisses seien die Vorsteuern aus den Rechnungen des Klägers an die GmbH zu kürzen.

Das Finanzamt erließ erstmalige Umsatzsteuerbescheide für die Jahre 2004 und 2005. Der gegen die  Umsatzsteuerbescheide eingelegte Einspruch wurde damit begründet, dass der Kläger die als Landwirt produzierten Waren veräußerte und dadurch die Umsätze der Durchschnittssatzbesteuerung unterliegen müssten. Das Finanzamt wies den Einspruch des Klägers als unbegründet zurück. Daraufhin legte der Steuerpflichtige Klage ein.

Entscheidung:

Das FG hat entschieden, dass die Klage begründet ist. Die Ausgangsumsätze der GmbH, soweit sie auf die im landwirtschaftlichen Betrieb erzeugten Produkte entfallen, wurden zu Unrecht der Regelbesteuerung unterworfen.

Werden von einem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb sowohl selbst erzeugte als auch zugekaufte Produkte veräußert, kann die Durchschnittssatzbesteuerung nach § 24 UStG nur für die selbst erzeugten Produkte in Anspruch genommen werden. Die Veräußerung der zugekauften Produkte unterliegt hingegen dem Regelsteuersatz, weil der Landwirt nicht als landwirtschaftlicher Erzeuger, sondern als gewerblicher Händler tätig wird. Umsätze im Rahmen des landwirtschaftlichen Betriebs i.S.d. § 24 Abs. 1 UStG sind ebenfalls die Umsätze, die die GmbH mit der Vermarktung der vom Steuerpflichtigen selbst erzeugten Produkte erzielt hat.

Gemäß § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG liegt eine umsatzsteuerliche Organschaft vor, wenn eine juristische Person nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse, finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in ein anderes Unternehmen eingegliedert ist. Dem Organträger sind sämtliche Außenumsätze der Organgesellschaft zuzurechnen. Im Streitfall stimmten das Finanzamt und die Klägerin darin überein, dass eine umsatzsteuerliche Organschaft vorlag. Die Umsätze der GmbH sind dem Kläger zuzurechnen. Neben der Zurechnung der Umsätze, beeinflusst die Organschaft ebenfalls die Höhe der beim Organträger entstehenden Steuer sowie die steuerliche Qualifikation der durch den Organkreis erbrachten Umsätze. Die Umsätze des Klägers, die durch den Verkauf des vom Kläger selbst erzeugten Gemüses an die GmbH erwirtschaftet wurden, stellen unstreitig steuerfreie Innenumsätze dar. Die GmbH hat das vom Kläger erzeugte Gemüse gesäubert, entstielt, verpackt und an Dritte veräußert. Diese Leistungen stellen gemäß Anhang B zu Art. 25 der Richtlinie 77/388/EWG landwirtschaftliche Dienstleistungen dar und sind gemäß § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 3 UStG dem Kläger zuzurechnen. Nach Auffassung des FG unterliegen diese Leistungen der Durchschnittssatzbesteuerung gemäß § 24 UStG.

Dem steht weder entgegen, dass die Organgesellschaft eine juristische Person ist, noch das dem Kläger ebenfalls Handelsumsätze von der GmbH zuzurechnen waren. Denn führt ein Unternehmer neben den in § 24 UStG genannten Umsätze andere Umsätze aus, so muss der land- und forstwirtschaftliche Betrieb gemäß § 24 Abs. 3 UStG als ein in der Gliederung des Unternehmens gesondert geführter Betrieb behandelt werden. Werden Teile der Umsätze durch eine GmbH ausgeführt, können die Umsätze nach Durchschnittssatz oder im Rahmen der Regelbesteuerung versteuert werden. Sofern von der GmbH Produkte veräußert werden, die der Organträger selber erzeugt hat, liegen beim Organträger Umsätze i.S.d. § 24 UStG vor.

Darüber hinaus folgte das FG der Auffassung der Finanzverwaltung nicht, wonach der Anwendungsbereich des  § 24 UStG nicht unternehmens-, sondern betriebsbezogen zu bestimmen sei. Die Finanzverwaltung hatte den Begriff als organisatorische Verfasstheit von Produktionsmitteln ausgelegt. Dieses Begriffsverhältnis liegt jedoch der ertragssteuerlichen Denkkategorie nahe, die im Rahmen der Auslegung von § 24 UStG in der Vergangenheit vom BFH mehrfach abgelehnt wurde. Darüber hinaus steht es nicht im Einklang mit dem Schweinemastfall des BFH, mit Urteil vom 13.11.2013 (Az. X I R 2/11) dahingehend entschieden wurde, dass der Ausschluss des Vorsteuerabzugs gemäß § 24 UStG nicht betriebsbezogen, sondern tätigkeits- bzw. umsatzbezogen auszulegen sei. Für die dem Prinzip der wirtschaftlichen Zurechnung entsprechende Zuordnung kommt es nicht darauf an, in welchem Unternehmensteil die Eingangsleistung tatsächlich verwendet wird, sondern ob der Unternehmer mit den bezogenen Leistungen der Durchschnittssatzbesteuerung oder der Regelbesteuerung unterliegende Umsätze ausführt.                   

Hinweise:

Das Urteil wurde nicht zur Revision zugelassen, weil keine der Zulassungsgründe nach § 115 Abs. 2 FGO vorlagen.