Auflösung eines passiven Rechnungsabgrenzungspostens bei Betriebsaufgabe

Kernaussage

Der BFH hat sich dazu geäußert, ob ein passiver Rechnungsabgrenzungsposten, der aufgrund einer Betriebsaufgabe aufgelöst wird, dem Aufgabegewinn oder dem laufenden Gewinn zuzuordnen ist.

Sachverhalt

Der Kläger betrieb einen Land- und Forstbetrieb. Im März 2011 erklärte er die Aufgabe des landwirtschaftlichen Betriebs zum 31.12.2010. In der Bilanz zum 30.06.2010 wurde ein passiver Rechnungsabgrenzungsposten wegen eines Zinsschusses für ein Darlehen gebildet. Die Betriebsprüfung war der Auffassung, dass der Rechnungsabgrenzungsposten als laufender Gewinn für das Wirtschaftsjahr 01.07.2010 bis 31.12.2010 zu erfassen sei.

Gegen den geänderten Einkommensteuerbescheid legte der Kläger Einspruch ein. Das Finanzamt wies den Einspruch als unbegründet zurück. Die vom Steuerpflichtigen erhobene Klage wurde damit begründet, dass die Auflösung des passiven Rechnungsabgrenzungspostens ausschließlich aufgrund der Betriebsaufgabe erfolge, sodass ein Zusammenhang mit der Betriebsaufgabe bestünde. Darüber hinaus sei der Rechnungsabgrenzungsposten auch dem Grunde und der Höhe nach zu Recht ausgewiesen worden, sodass im Ergebnis ein enger zeitlicher, wirtschaftlicher und sachlicher Zusammenhang zur Betriebsaufgabe vorläge. Das Finanzamt vertrat die Auffassung, dass ein zeitlicher Zusammenhang gegeben sei, dies jedoch nicht ausreiche, damit der Abgrenzungsposten dem Aufgabegewinn zuzuordnen sei. Da Rechnungsabgrenzungsposten rein rechnerische Bilanzposten und keine Wirtschaftsgüter sind, sei der Ausweis eines Abgrenzungsprostens in einer Aufgabe- oder Veräußerungsbilanz nicht möglich. Das FG hat entschieden, dass die Klage des Steuerpflichtigen begründet ist und der passive Rechnungsabgrenzungsposten dem Aufgabegewinn zuzuordnen sei. Das Finanzamt legte gegen das Urteil Revision ein.

Entscheidung

Der BFH hat entschieden, dass die Revision unbegründet ist. Nach Auffassung des BFH hat das FG zu Recht entschieden, dass der Ertrag aus der Auflösung eines passiven Rechnungsabgrenzungspostens dem Aufgabegewinn zuzuordnen sei.

Nach Auffassung des BFH ist bei der Abgrenzung zwischen laufendem Gewinn und Aufgabegewinn grundsätzlich auf den zeitlichen, wirtschaftlichen bzw. sachlichen Zusammenhang des einzelnen Geschäftsvorfalls mit dem laufenden Geschäftsbetrieb einerseits und der Betriebsaufgabe andererseits abzustellen. Ob Geschäftsvorfälle noch beim Schlusskapital in der Schlussbilanz und damit bei der Ermittlung des laufenden Gewinns oder erst in der Aufgabebilanz beim Aufgabegewinn zu berücksichtigen sind, bestimmt sich danach, ob Erträge und Aufwendungen in einem Veranlassungszusammenhang zur Veräußerung/Betriebsaufgabe als dem auslösenden Moment stehen.

Nach Ansicht des BFH konnte der pRAP im Streitfall nicht in der Aufgabebilanz ausgewiesen werden. Das (fortbestehende) Darlehen wurde durch die Betriebsaufgabe zu Privatvermögen. Die Entnahme der Darlehensforderung in das Privatvermögen führt zum vollständigen Wegfall des (künftigen) steuerbaren Zinsaufwands. Damit ist nach Auffassung des BFH auch für den Ansatz des pRAP kein Raum mehr. Dem BFH zufolge ist das FG deshalb zutreffend davon ausgegangen, dass die Auflösung des streitigen pRAP vorliegend nicht nur in einem engen zeitlichen, sondern auch in einem sachlichen Zusammenhang mit der Betriebsaufgabe steht.

Der Berücksichtigung des pRAP bei der Ermittlung des Aufgabegewinns steht nach Auffassung des BFH auch nicht der Umstand entgegen, dass sich Zinsen und Zinszuschuss in der Vergangenheit beim laufenden Ergebnis ausgewirkt haben. Dieser Effekt tritt dem BFH zufolge ebenso hinsichtlich aller stillen Reserven und der übrigen steuerfreien Rücklagen ein. Der BFH konnte daher keine sachlichen Gründe erkennen, welche es rechtfertigen würden, die im Zuge der Betriebsveräußerung oder -aufgabe gebotene Auflösung eines RAP anders als die Auflösung stiller Reserven und der übrigen steuerfreien Rücklagen zu behandeln.