Kein Übergang nicht verbrauchter Aufwendungen nach § 82 d EStDV auf den Rechtsnachfolger

Kernaussage

Hat ein Vorbehaltsnießbraucher größere Erhaltungsaufwendungen getragen und verstirbt er im Verteilungszeitraum (§ 82b EStDV) kann der Erbe (Grundstückseigentümer) den Restaufwand nicht geltend machen.

Sachverhalt

Der Kläger ist Eigentümer eines vermieteten Grundstücks, das er von seiner Mutter unter Vorbehaltung eines lebenslänglichen Nießbrauchrechts (in 2010) unentgeltlich übertragen bekommen hat. Die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung wurden weiterhin von der Mutter des Klägers erklärt. 3 Jahre nach der Übertragung standen größere Erhaltungsaufwendungen an in Form des Einbaus einer Zentralheizungsanlage sowie weitere Sanierungsmaßnahmen. Die Aufwendungen betrugen 217.000 €. In den Einkommensteuererklärungen für die Mutter wurde eine Verteilung der Erhaltungsaufwendungen auf fünf Jahre (vgl. § 82b EStDV) beantragt. Am 1.7.2016 verstarb die Mutter, sodass der Kläger als Alleinerbe im Wege der Gesamtrechtsnachfolge die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielte. In seiner Einkommensteuererklärung 2016 beantragte er, den bei Aufhebung des Nießbrauchs noch nicht abgezogenen Erhaltungsaufwand (Verteilungsbetrag 2016) zeitanteilig für 6 Monate bei ihm als Rechtsnachfolger zu berücksichtigen. Er wollte die bei seiner Mutter nicht berücksichtigten Erhaltungsaufwendungen als Werbungskosten bei seinen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abziehen.

Das Finanzamt war gegenteiliger Ansicht und wies den Einspruch als unbegründet zurück

Entscheidung

Das Finanzgericht folgte in seiner Entscheidung der Auffassung des FA. Die Erhaltungsaufwendungen der Mutter des Klägers i.S.d. § 82b EStDV sind nicht zum Werbungskostenabzug bei den Einkünften des Klägers aus Vermietung und Verpachtung zugelassen.

Grundsätzlich sind Werbungskosten nach § 11 Abs. 2 Satz 1 EStG in dem Veranlagungszeitraum abzuziehen, in dem sie abgeflossen sind. Nach §§ 51 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. r) Doppelbuchst. aa) EStG i. V. m. 82b Abs. 1 Satz 1 EStDV kann der Steuerpflichtige größere Aufwendungen für die Erhaltung von Gebäuden, die im Zeitpunkt der Leistung des Erhaltungsaufwands nicht zu einem Betriebsvermögen gehören und überwiegend Wohnzwecken dienen, davon abweichend auf zwei bis fünf Jahre gleichmäßig verteilen. Aus dem Grundsatz der persönlichen Leistungsfähigkeit ergibt sich, dass der Steuerpflichtige die Aufwendungen i. S. d. § 9 Abs. 1 EStG persönlich tragen muss.

Dieser Grundsatz gilt auch im Fall der Gesamtrechtsnachfolge. Denn die persönliche Steuerpflicht erstreckt sich auf die Lebenszeit einer Person; sie endet mit ihrem Tod. In diesem Fall ist die Veranlagung auf das bis zum Tod erzielte Einkommen zu beschränken. Erblasser und Erbe sind verschiedene Rechtssubjekte, die jeweils für sich zur Einkommensteuer herangezogen werden und deren Einkünfte getrennt ermittelt und dem jeweiligen Einkommensteuerrechtssubjekt zugerechnet werden (BFH, Beschluss vom 17.12.2007 GrS 2/04, BStBl II 2008, 608). Aus diesem Grund hat der Große Senat des BFH ausdrücklich die Übertragung vom Erblasser nicht aufgebrauchter Verlustvorträge nach § 10d EStG auf den Erben abgelehnt, weil dies auf eine mit dem Kostentragungsprinzip nicht zu vereinbarende Berücksichtigung von Drittaufwand beim Erben hinausliefe.

Das FG kommt daher zu dem Ergebnis, dass eine Übertragung verbleibender Aufwendungen nach § 82b EStDV in Rechtsnachfolgefällen generell ausscheidet, insbesondere aber in Fällen, in dem ein Vorbehaltsnießbraucher Erhaltungsaufwendungen trägt, verteilt, im Verteilungszeitraum stirbt und vom Grundstückseigentümer beerbt wird.

Außerdem stellt das FG fest, dass eine höchstrichterliche Rechtsprechung zu dieser Frage noch nicht vorliegt, FG Rechtsprechung nicht einhellig ist und auch in der Literatur die Frage streitig diskutiert wird. Nach Auffassung des FG ergibt sich aus dem Beschluss des Großen Senats vom 17.12.2007, dass eine besondere Regelung erforderlich wäre, welche einem Übergang der nicht verbrauchten Erhaltungsaufwendungen auf den Kläger ermöglichen würde. Eine solche existiert jedoch nicht.

Hinweis

Der Kläger hat gegen die Entscheidung Revision eingelegt, die unter dem Aktenzeichen IX R 22/17 beim BFH anhängig ist. Damit hat nun der BFH Gelegenheit über die in der FG Rechtsprechung und Literatur umstrittene Frage zu begründen.