Erleichterungen bei der globalen Mindestbesteuerung

Die globale Mindestbesteuerung kommt …

Am 23.12.2022 ist die EU-Richtlinie zur Umsetzung der globalen Mindestbesteuerung (Pillar 2) in Kraft getreten (Blogbeitrag vom 16.1.2023). Die Richtlinie orientiert sich stark an den sogenannten GloBE-Regelungen (Global Anti-Base Erosion) der Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (OECD). Durch die Umsetzung soll sichergestellt werden, dass internationale Konzerne mit einem konsolidierten Umsatz von mindestens 750 Mio. € ein Mindestmaß an Steuern (15 %) auf die Einkünfte zahlen, die in jedem der Länder und Gebiete entstehen, in denen sie tätig sind. Die GloBE-Regeln umfassen eine vorrangig anzuwendende „Income Inclusion Rule“, die ähnlich wie eine Hinzurechnungsbesteuerung wirkt, und eine nachgelagert anzuwendende „Undertaxed Profits Rule“. Die Sicherstellung der Mindestbesteuerung erfolgt dabei durch die Erhebung einer Ergänzungssteuer (sogenannte Top-up Tax) auf Gewinne in Ländern, in denen der spezifisch effektive Steuersatz unter dem Mindestsatz liegt.

… aber mit Erleichterungen

Die EU-Richtlinie ist von den Mitgliedsländern bis zum 31.12.2023 in nationales Recht umzusetzen. Die Vorbereitungszeit für die betroffenen Unternehmen ist knapp bemessen, denn die Income Inclusion Rule soll bereits für das Wirtschaftsjahr 2024 (bzw. bei abweichendem Wirtschaftsjahr 2024/2025) greifen, die Undertaxed Profits Rule ein Jahr später. Der Internationale Währungsfonds geht in einer kürzlich veröffentlichten Studie davon aus, dass durch die Einführung die weltweiten Einnahmen aus der Körperschaftsteuer um 8,1 % ansteigen könnten. Neben der möglichen und stark vom Einzelfall abhängigen steuerlichen Mehrbelastung bedeutet die Einführung für die Unternehmen insbesondere einen hohen Verwaltungsaufwand, um beispielsweise die landesspezifischen effektiven Steuersätze nach den komplexen Berechnungen zu ermitteln.

Diese Schwierigkeiten hat die OECD erkannt und daher am 20.12.20222 ihre Vorschläge zu temporären und permanenten Erleichterungen sowie zu temporären Straferleichterungen veröffentlicht (sogenannte Safe Harbours). Da die EU-Richtlinie solche Safe Harbours ausdrücklich zulässt, besteht eine hohe Wahrscheinlichkeit, dass diese auch Eingang in die nationalen Umsetzungsgesetze, u.a. in Deutschland, finden werden.

Temporäre Erleichterungen

Die OECD schlägt befristete Erleichterungen für die ersten drei Wirtschaftsjahre (das heißt bis einschließlich 2026 bzw. 2026/2027) vor. Sie nutzt hierfür Bestandsdaten aus dem länderbezogenen Bericht (Country-by-Country Report), die aus sogenannten qualifizierten Konzern- oder Einzelabschlüssen stammen müssen. Anhand dieser Daten werden drei Tests durchgeführt. Ist einer dieser Tests erfüllt, beträgt die Aufstockungssteuer (Top-up Tax) für die jeweilige Steuerjurisdiktion immer null.

  • De-minimis-Test: Der Konzern weist im länderbezogenen Bericht lokale Gesamteinnahmen von weniger als 10 Mio. € und einen lokalen Vorsteuergewinn von weniger als 1 Mio. € aus.
  • Effektiver Steuersatz-Test: Der Konzern hat lokal eine vereinfachte Steuerquote, die gleich oder größer als der Referenzsteuersatz (15 % für die Jahre 2023 und 2024, 16 % für 2025 und 17 % für 2026) ist.
  • Routinegewinn-Test: Der lokale Gewinn vor Steuern ist gleich oder geringer als der sogenannte Substance-based Income Exclusion Amount für alle Berichtseinheiten in dieser Steuerjurisdiktion. Dieser Betrag ermittelt sich aus der Lohnsumme und dem Buchwert der Sachanlagen.

Die OECD macht zudem Vorschläge zu vorübergehenden Sanktionserleichterungen für die ersten drei Jahre. In dieser Zeit sollen die zuständigen Steuerbehörden von Sanktionen möglichst absehen, wenn der Konzern angemessene Maßnahmen zur Umsetzung der globalen Mindestbesteuerung getroffen hat.

Permanente Erleichterungen

Darüber hinaus plant die OECD dauerhafte Erleichterungen etwa für Berichtseinheiten, die aufgrund ihrer Größe und Wesentlichkeit nicht in den Konzernabschluss einbezogen werden. Diese können mithilfe von vereinfachten Berechnungen anhand ihres länderbezogenen Berichts nachweisen, dass sie den De-minimis-Test erfüllen oder ihr effektiver Steuersatz bei mindestens 15 % liegt. Auch Konzerne, die spezielle Berechnungen aufgrund von lokalen Ergänzungssteuern (Qualified Domestic Minimum Top-up Tax) erstellen müssen, sollen von Erleichterungen profitieren.

Bedeutung des Country-by-Country Reports steigt

Ob mit oder ohne Erleichterungen zum Einstieg: Die globale Mindestbesteuerung bleibt eine gewaltige Herausforderung für alle Konzerne mit einem konsolidierten Jahresumsatz von mehr als 750 Mio. €. Umfang und nötige Qualität der Daten, die aus dem (Konzern-) Rechnungswesen generiert und für steuerliche Zwecke verarbeitet werden müssen, stellen hohe Anforderungen an die Systeme und das Zusammenarbeiten verschiedener Teams im Unternehmen sowie mit externen Berater:innen. Gleichzeitig rückt der länderbezogene Bericht (Country-by-Country Report) durch die Erleichterungen noch stärker in den Fokus. Dieser muss nicht nur in Zukunft von den Unternehmen veröffentlicht werden (Blogbeitrag vom 19.11.2021); er bildet auch die Grundlage für die Prüfung der Erleichterungen und bekommt damit erstmals eine materielle Bedeutung für die Höhe der Steuerlast einer Unternehmensgruppe.

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Benno Lange

Wirtschaftsprüfer, Steuerberater, Fachberater für Internationales Steuerrecht

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