Abkommensrechtliche Sperrwirkung und formeller Fremdvergleich: Bedeutung für grenzüberschreitende Unternehmen
Hintergrund: Formeller vs. materieller Fremdvergleich
Leistungsbeziehungen zwischen Unternehmen und ihren beherrschenden Gesellschafter:innen oder diesen nahestehenden Personen unterliegen nach nationalem Steuerrecht besonderen Anforderungen. Beim formellen Fremdvergleich reicht das Fehlen einer klaren, im Voraus getroffenen Vereinbarung – auch wenn die Leistung wirtschaftlich angemessen ist – aus, um eine verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) anzunehmen (§ 8 Abs. 3 Satz 2 KStG).
Demgegenüber prüft der materielle Fremdvergleich, ob die ökonomischen Bedingungen (z.B. der zugrunde liegende Preis) dem entsprechen, was unabhängige Dritte vereinbart hätten.
Das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) hat klargestellt, dass formale Kriterien nicht überbetont werden dürfen und insbesondere eine fehlende Schriftform die steuerliche Anerkennung von Verträgen nicht generell ausschließt (Blogbeitrag vom 10.10.2025). Vielmehr gilt stets eine Gesamtwürdigung aller Umstände – eine standardisierte, konzerninterne Vereinbarung kann ein formeller Fremdvergleich sein, auch ohne gesonderten Einzelvertrag.
Die aktuelle Entscheidung zur abkommensrechtlichen Sperrwirkung
Der Bundesfinanzhof entschied am 24.6.2026 (I R 57/23), dass der formelle Fremdvergleich bei vGA durch Art. 9 Abs. 1 des DBA-Zypern, der mit Art. 9 Abs. 1 OECD-Musterabkommen (OECD-MA) vergleichbar ist („dealing at arm’s length“‑Prinzip bei internationalen Beziehungen), abkommensrechtlich gesperrt sein kann.
Kernaussagen:
- Sperrwirkung: Art. 9 OECD-MA verhindert, dass allein aufgrund formeller Mängel, wie einer fehlenden schriftlichen Vereinbarung, eine vGA geltend gemacht wird. Für die steuerliche Korrektur müssen die Bedingungen inhaltlich – also der Preis oder die Vertragsgestaltung – vom Fremdüblichen abweichen.
- Sperrwirkung nur für formelle Mängel: Die Sperrwirkung bezieht sich darauf, dass das internationale Abkommen eine nationale Korrektur wegen rein formeller Fehler ausschließt. Es bedeutet nicht, dass sämtliche steuerliche Korrekturen ausgeschlossen sind. Sind die vertraglichen Bedingungen wirtschaftlich nicht fremdüblich, können Gewinnkorrekturen weiterhin erfolgen.
- Voraussetzungen der Sperrwirkung: Diese gilt nur, wenn es sich bei den beteiligten juristischen Personen tatsächlich um abkommensrechtliche Unternehmen entsprechend Art. 9 OECD-MA handelt. Eine rein vermögensverwaltende Tätigkeit reicht nicht aus; nationale Gewerblichkeitsfiktionen sind nicht maßgeblich.
Im Urteil des Bundesfinanzhofs wurde dies am Beispiel des DBA mit Zypern konkretisiert. Das Finanzgericht muss nun klären, ob tatsächlich eine vGA vorliegt und ob die Gesellschaft als abkommensrechtliches Unternehmen anzusehen ist.
Bedeutung für Unternehmen
1. Schutzwirkung durch internationale Abkommen nutzen
Unternehmen, insbesondere Kapitalgesellschaften mit grenzüberschreitenden Strukturen (z.B. Immobilien, Beteiligungen), sollten prüfen, ob anwendbare Doppelbesteuerungsabkommen eine Sperrwirkung gemäß OECD-MA bieten. Dies kann vor steuerlichen Nachteilen schützen – vorausgesetzt, die Unternehmen sind abkommensrechtlich anerkannt.
2. Tätigkeiten klar dokumentieren
Unternehmensübergreifende Aktivitäten sollten sauber dokumentiert sein: Standardisierte, konzernweite Regelungen können formelle Anforderungen erfüllen – auch ohne Einzelverträge, wenn sie klar und im Voraus getroffen wurden.
3. Unternehmenseigenschaft sicherstellen
Unternehmen ohne operative Geschäftstätigkeit (z.B. reine Vermögensverwaltung) können abkommensrechtlich nicht als Unternehmen gelten. Das kann die Sperrwirkung ausschließen und nationale vGA‑Korrekturen weiterhin ermöglichen.
4. Rechtsfolgen praxisnah beachten
Wird die Sperrwirkung angewendet, können nationale Korrekturen bei verdeckten Gewinnausschüttungen (wegen formeller Mängel) entfallen. Sind die Bedingungen jedoch materiell nicht fremdüblich oder fehlt die Unternehmenseigenschaft, bleibt deutsches Steuerrecht maßgeblich – und die Steuernachzahlung kann drohen. Auch in Fallkonstellationen ohne anwendbares DBA entfällt die Sperrwirkung.
Fazit
Der Bundesfinanzhof bestätigt mit der vorliegenden Entscheidung erfreulicherweise seine frühere Rechtsprechung. Das Urteil und das OECD-MA stärken die Bedeutung des abkommensrechtlichen Fremdvergleichs gegenüber nationalem Formalismus. Unternehmen mit grenzüberschreitenden Geschäftsbeziehungen können sich in bestimmten Konstellationen gegen nationale vGA‑Korrekturen aus formalen Gründen wappnen – wenn sie als abkommensrechtliche Unternehmen gelten, standardisierte und im Voraus getroffene Regelungen nachweisen und bei der tatrichterlichen Bewertung auf Dokumentation und Gesamtwürdigung setzen.
Bundesfinanzhof, Urteil vom 24.6.2026 – I R 57/23