Verpächterwahlrecht bei teilentgeltlicher Veräußerung

Kernaussage

Wird ein im Ganzen verpachteter Betrieb teilentgeltlich veräußert, setzt sich das Verpächterwahlrecht beim Erwerber fort.

Sachverhalt

Die Mutter (M) der Klägerin (K), war Eigentümerin eines Gebäudes, in dem sich u. a. ein Pensionsbetrieb sowie vermietete Ladenräume und Wohnungen befanden. M führte bis 1970 die Pension selbst. Anschließend verpachtete sie diese an verschiedene Pächter. Sie erklärte die Einkünfte aus dem Pensionsbetrieb sowie der Vermietung der Ladenräume und Wohnungen als Einkünfte aus Gewerbebetrieb. 1986 übertrug M das Grundstück auf die Klägerin. Dabei erhielt sie unterschiedliche Gegenleistungen, deren Wert indes nicht dem von den Beteiligten angenommenen Wert des übertragenen Grundbesitzes von 2,2 Mio. DM entsprach.

K erklärte zunächst weiterhin Einkünfte aus Gewerbebetrieb und führte die Buchwerte der Mutter fort. Erstmals im Rahmen der ESt-Erklärung 2000, die 2002 beim FA einging, erklärte sie diese Einkünfte als solche aus VuV. Mit Kaufvertrag vom 20.11.2001 veräußerte sie den Grundbesitz zu einem Gesamtkaufpreis von 1.8 Mio DM an einen fremden Dritten, wobei der Pensionsbetrieb sofort, die anderen Gebäudeteile im Folgejahr übergingen.

Das FA vertrat die Auffassung, es habe sich bei dem verpachteten Pensionsbetrieb bis 2001 um einen fortgeführten Gewerbebetrieb gehandelt und erfasste und verteilte im Wege der Schätzung den gewerblichen Veräußerungsgewinn auf die Streitjahre. K wandte sich gegen die Berücksichtigung eines betrieblichen Veräußerungsgewinns, da ihres Erachtens spätestens die teilentgeltliche Übernahme des Betriebes (Grundstücks) das Verpächterwahlrecht der Übergeberin M beendet habe.

Das FG hatte der Klage stattgegeben und entschieden, dass das Verpächterwahlrecht der Mutter aber nicht mehr der Klägerin zugestanden habe. Die hiergegen eingelegte Revision des FA war erfolgreich.

Entscheidung

Der BFH urteilte, die Klägerin habe 1986 einen verpachteten Gewerbebetrieb teilentgeltlich erworben, den sie in den Streitjahren veräußert habe, sodass ein gewerblicher Veräußerungsgewinn zu versteuern sei. Da aufgrund der Feststellungen des FG nicht beurteilt werden konnte, in welcher Höhe und in welchem Jahr dieser Gewinn zu erfassen war, wurde die Sache an das FG zurückverwiesen.

Nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung hat die Verpachtung eines Betriebs regelmäßig noch nicht dessen Aufgabe und damit auch nicht die Versteuerung der stillen Reserven zur Folge. Die Verpachtung des Gewerbebetriebs ohne Überführung der Wirtschaftsgüter in das Privatvermögen stellt für den Verpächter grundsätzlich die Fortführung des Gewerbebetriebs in anderer Form dar.

Eine Betriebsaufgabe findet nur statt, wenn vom Steuerpflichtigen eine entsprechende ausdrückliche Erklärung abgegeben wurde (§ 16 Abs. 3b EStG).

Geht ein verpachteter Betrieb unter Fortbestand des Pachtvertrags unentgeltlich im Wege der Erbfolge oder der Schenkung auf einen Dritten über, so tritt dieser auch hinsichtlich des Wahlrechts, die Betriebsaufgabe zu erklären, in die Rechtsstellung des bisherigen Verpächters ein. Gleiches gilt wenn das vereinbarte Entgelt weniger als das Buchkapital des Betriebes beträgt. Geht ein verpachteter Betrieb hingegen voll entgeltlich auf einen Erwerber über, so erlischt das Verpächterwahlrecht. Der Erwerber hat von Beginn an Privatvermögen und erzielt Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.

Nicht höchstrichterlich geklärt war bisher die Frage, wie eine teilentgeltliche Übertragung zu beurteilen ist. Nach Auffassung des X. Senats des BFH ist die teilentgeltliche Übertragung eines Betriebs in Ansehung des Verpächterwahlrechts der unentgeltlichen Übertragung gleichzustellen. Nur durch die Fortführung des Verpächterwahlrechts auch durch den teilentgeltlichen Erwerber werden die stillen Reserven und deren Versteuerung in systemgerechter Weise dem Veräußerer bzw. Erwerber zugeordnet. Würde mit dem teilentgeltlichen Erwerb das Verpächterwahlrecht und damit die betriebliche Tätigkeit notwendig enden, gingen alle Wirtschaftsgüter des vormaligen Betriebs mit der Folge der Steuerentstrickung ins Privatvermögen über, sei es in einer logischen Sekunde vor der Veräußerung in dasjenige des Veräußerers oder nach der Veräußerung in dasjenige des Erwerbers. Für keine der insoweit denkbaren Varianten existiert jedoch eine Rechtsgrundlage. Fände weder beim Veräußerer noch beim Erwerber eine Betriebsaufgabe statt und wäre von einer Beendigung des Verpächterwahlrechts auszugehen, hätte dies die systemwidrige steuerneutrale Verflüchtigung der durch den Veräußerungspreis nicht aufgedeckten und deshalb nicht über § 16 Abs. 2 EStG erfassten stillen Reserven zur Folge. Das Verpächterwahlrecht wurde aber nur unter der Voraussetzung zugelassen, dass die Erfassung der stillen Reserven bei einem späteren tatsächlichen Realisierungsvorgang gewährleistet ist. Danach endet das Verpächterwahlrecht nur bei einer vollentgeltlichen Veräußerung eines verpachteten Betriebs. Nur in dieser Situation kommt es zur Aufdeckung aller stillen Reserven des Betriebs, sodass das Ziel des Verpächterwahlrechts, die zwangsweise Aufdeckung der stillen Reserven zu vermeiden, ins Leere geht, da die stillen Reserven ohnehin aufgedeckt und durch den Veräußerer zu versteuern sind.

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