Inanspruchnahme von luf Grundbesitz durch Fernleitungen

Kernaussage

Die OFD Frankfurt fast mit Vfg. v. 16.11.2017 die ertragsteuerliche Behandlung der Inanspruchnahme luf Flächen für den Bau und den Betrieb von Erdöl-, Erdgas-, Hochspannungs- und Wasserleitungen, sowie die Errichtung von Pump- und Trafostationen zusammen.

1.1 Allgemeines

Die Entschädigungen für die Inanspruchnahme von land- und forstwirtschaftlichem (luf) Grundbesitz für den Bau von Erdöl-, Erdgas-, Hochspannungs- und Wasserleitungen sowie der Errichtung von Pump- und Trafostationen (z.B. Wert des Nutzungsentgangs, Randschadenentschädigung, Überspannungsentschädigung) sind unabhängig von der Sicherung der Rechte durch Grunddienstbarkeiten Betriebseinnahmen. Es handelt sich in der Regel um Nutzungsentgelte für die Gebrauchsüberlassung des Grund und Bodens und damit um Pacht. Es handelt sich insoweit nicht um eine Entschädigung für entgangene oder entgehende Einnahmen (vgl. BFH-Urteil vom 19.4.1994, IX R 19/90, BStBl 1994 II S. 640). Soweit die Entschädigung auf eine objektiv feststellbare Wertminderung des Grund und Bodens oder auf Wirtschaftserschwernisse entfällt, ist die Gesamtentschädigung aufzuteilen und gesondert zu beurteilen (betreffend Gewinnermittlung nach § 13a EStG siehe Rz. 52 ff. des BMF-Schreibens vom 10.11.2015).

Eine Teilwertabschreibung in Höhe einer eingetretenen Wertminderung des in Anspruch genommenen Grund und Bodens ist bei Grundstücken, die mit dem doppelten Ausgangswert i.S. des § 55 Abs. 1 bis 4 EStG bewertet worden sind, aufgrund der Verlustklausel des § 55 Abs. 6 EStG nicht zulässig (BFH-Urteil vom 10.8.1978, IV R 181/77, BStBl 1979 II S. 103).

1.2 Einmalentschädigungen

Bei buchführenden Land- und Forstwirten (§ 4 Abs. 1 EStG) sind Einmalentschädigungen, die Einnahmen mehrerer Jahre abgelten, nach § 5 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG passiv abzugrenzen, wenn sie rechnerisch Ertrag für einen bestimmten Mindestzeitraum darstellen (H 5.6 „Bestimmte Zeit nach dem Abschussstichtag” EStH mit Hinweis auf BFH-Urteil vom 9.12.1993, IV R 130/91, BStBl 1995 II S. 202 und BMF-Schreiben vom 15.3.1995, BStBl 1995 I S. 183).

Ich bitte bei der Beurteilung, von welchem Mindestzeitraum bei einer nicht befristeten Dauerleistung auszugehen ist, grundsätzlich die von den Vertragsparteien geschlossenen Vereinbarungen zugrunde zu legen. Ergibt sich daraus eine immerwährende Nutzungsmöglichkeit oder ein Zeitraum von mehr als 25 Jahren, bitte ich, einheitlich für beide Vertragsparteien von einem Mindestzeitraum von 25 Jahren auszugehen, weil sich dieser Zeitraum nach dem BFH-Urteil vom 17.10.1968, IV 84/65 (BStBl 1969 II S. 180) rechnerisch als Verteilungszeitraum bei einer zeitlich unbegrenzten Nutzung und einem Zinssatz von 4v.H. ergibt (bestätigt durch BFH-Urteil vom 15.2.2017, VI R 96/13 (BStBl 2017 II S. 884).
Die Bildung und Auflösung eines passiven Rechnungsabgrenzungspostens während des berechenbaren Zeitraums schließt die Anwendung der Tarifvergünstigung nach § 34 Abs. 1 EStG für eine Nutzungsentschädigung i.S. des § 24 Nr. 1 Buchst a EStG aus.

Bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG können Entschädigungen im Rahmen von langfristigen Nutzungsüberlassungen, die ab dem VZ 2004 gezahlt und für einen Zeitraum von mehr als fünf Jahren im Voraus geleistet werden, nach § 11 Abs. 1 Satz 3 EStG auf den Zeitraum gleichmäßig verteilt werden, für den die Vorauszahlung geleistet wird. In allen anderen Fällen ist die Verteilung einer Einmalzahlung auf einen bestimmten Zeitraum auch aus Billigkeitsgründen nicht möglich.

Eine Besteuerung des Gewinns als außerordentliche Einkünfte (§ 34 Abs. 2 Nr. 2 i.V.m. § 24 Nr. 1a EStG) mit dem ermäßigten Steuersatz nach § 34 Abs. 1 EStG ist nicht zulässig, weil es sich bei der Nutzungsentschädigung nicht um eine Entschädigung für entgangene oder entgehende Einnahmen, sondern unmittelbar um Einnahmen aus der Gebrauchsüberlassung des Grund und Bodens handelt (vgl. BFH-Urteil vom 19.4.1994, IX R 19/90).

Bei der Gewinnermittlung nach § 13a EStG sind Entschädigungen betreffend Flächen der landwirtschaftlichen Nutzung mit dem Ansatz des Grundbetrags nach § 13a Abs. 4 EStG abgegolten.

Gehört hingegen das Grundstück zur forstwirtschaftlichen Nutzung i.S. des § 160 Absatz 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. b BewG, ist die Entschädigung bei der Ermittlung des Sondergewinns aus forstwirtschaftlicher Nutzung i.S. des § 13a Abs. 6 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. Abs. 3 Satz 1 Nr. 4 EStG a.F. bzw. ab dem Wj 2015/abweichendem Wj 2015/2016 ff gem. § 13a Abs. 5 i.V.m. Abs. 3 Satz 1 Nr. 5 EStG n.F. in voller Höhe als Betriebseinnahme zu erfassen. Auf die Bezeichnung in den vertraglichen Vereinbarungen kommt es insoweit nicht an (BFH-Urteil vom 11.9.2013, IV R 57/10, BFH/NV 2014 S. 316).

Auch hier ist eine Besteuerung des Gewinns als außerordentliche Einkünfte (§ 34 Abs. 2 Nr. 2 i.V.m. § 24 Nr. 1a EStG) mit dem ermäßigten Steuersatz nach § 34 Abs. 1 EStG nicht zulässig.

1.3 Besonderheiten bei forstwirtschaftlich genutzten Flächen

Wurden forstwirtschaftlich genutzte Flächen in Anspruch genommen, so sind die Entschädigungen für den Bestandswert (Abtriebswert und Hiebsunreifewert) des Trassenbestandes sowie pauschale Abgeltungen für Schäden an den Restbeständen (Randschäden) Veräußerungserlöse für das stehende Holz. Die Betriebseinnahmen aus dieser Entschädigung abzüglich des Buchwertanteils des stehenden Holzes zuzüglich der noch durch die weitere Verwertung erzielten Erlöse nach Abzug der damit im Zusammenhang stehenden Betriebsausgaben können als Einkünfte i.S. des § 34b Abs. 1 Nr. 1 EStG besteuert werden, soweit sie außerhalb des festgenutzten Nutzungssatzes angefallen sind und die Voraussetzungen des § 34b Abs. 4 EStG vorliegen. Die erforderliche Nutzung aus wirtschaftlichen Gründen ist wegen der volkswirtschaftlichen Bedeutung gegeben (R 34b.2 Abs. 3 EStR).

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