Generationen- und betriebsübergreifende Totalgewinnprognose beim Forstbetrieb

Kernaussage

Bei einem Forstbetrieb ist die Totalgewinnprognose nach einer aktuellen Entscheidung des BFH grundsätzlich generationenübergreifend über den Zeitraum der durchschnittlichen Umtriebszeit des darin vorherrschenden Baumbestands zu erstrecken. Dies gilt betriebsübergreifend auch dann, wenn der Forstbetrieb zunächst unter Nießbrauchsvorbehalt an die nächste Generation übertragen wird. Die Totalgewinnprognose ist dann ungeachtet der Entstehung zweier Forstbetriebe für einen fiktiven konsolidierten Forstbetrieb zu erstellen.

Sachverhalt

Die Kläger (K) war Eigentümer eines Hofes, der neben der Hofstelle land- und forstwirtschaftliche Flächen von etwa 86 ha umfasste. Von diesen Flächen einfielen ca. 31 ha auf Acker- und Grünlandflächen, die fremdverpachtet sind und waren, sowie ca. 55 ha auf Forstflächen, die K selbst bewirtschaftet. Die Flächen bildeten insgesamt einen sog. Eigenjagdbezirk. Durch notariellen Hofübergabe- und Pflichtteilsverzichtsvertrag aus 2002 übertrug K den Hof auf seinen Sohn (S). K behielt sich jedoch auf Lebenszeit den unentgeltlichen Nießbrauch daran vor. In den Wirtschaftsjahren 2002/2003 bis 2010/2011 ergaben sich beim Nießbraucher erhebliche Verluste aus Forstwirtschaft, die das FA aufgrund fehlender Totalgewinnprognose nicht anerkannte. Im Rahmen einer Außenprüfung legte K ein Gutachten aus dem Jahr 2006 vor, indem prognostiziert wurde, es könne mit dem Forstbetrieb über den Zeitraum vom 01.07.2001 bis zum 30.06.2092 ein Totalgewinn von 798.020 EUR erzielt werden. Gleichwohl erkannte das FA den Verlust, soweit er auf die Forstflächen entfiel, mangels Gewinnerzielungsabsicht nicht an. Dabei bezog es sich im Wesentlichen auf die gutachterliche Stellungnahme des Forstsachverständigen der Oberfinanzdirektion. Dabei ging es davon aus, dass die Totalgewinnprognose für den Forstbetrieb negativ sei, da sie sich nur auf die (geschätzte) Dauer des dem K in dem Hofübergabevertrag vorbehaltenen Nießbrauchs an den Forstflächen beziehe. Eine generationenübergreifende Betrachtung lehnte das FA ab. Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg.

Entscheidung

Der BFH hielt die Revision jedoch für begründet. Zu Unrecht habe das FG für die Beurteilung des Vorliegens der Gewinnerzielungsabsicht nur auf den Zeitraum des Bestehens des forstwirtschaftlichen Betriebs während der Zeit des Nießbrauchs abgestellt. Da der vom FG festgestellte Sachverhalt jedoch nicht ausreichte, um abschließend urteilen zu können, ob K die forstwirtschaftliche Betätigung mit Gewinnerzielungsabsicht ausgeübt hat, wurde das Verfahren an das FG zurück verwiesen.

Materiell-rechtlich stellte der BFH fest, dass sich der zeitliche Maßstab für die Beurteilung des Totalgewinns im Regelfall aus der Gesamtdauer der Betätigung ergebe (betriebsbezogene Betrachtung). Feste zeitliche Vorgaben gebe es dabei nicht. Der Zeitraum, innerhalb dessen ein positives Ergebnis erzielbar sein müsse, sei stets einzelfallbezogen zu beurteilen.

Für den land- und forstwirtschaftlichen Betrieb sei jedoch regelmäßig davon auszugehen, dass die Totalgewinnperiode objektbezogen ist und deshalb mehr als eine Generation umfassen müsse. Sie sei jedoch nicht dahin zu verstehen, dass die generationenübergreifende und damit objektive Sicht der Totalgewinnperiode faktisch zu einem zeitlich unbefristeten, weil mehrere Generationen umfassenden Beurteilungszeitraum führe. Vielmehr hat der BFH ausdrücklich darauf abgestellt, dass die Prüfung der Gewinnerzielungsabsicht gleichwohl notwendigerweise auf den einzelnen Steuerpflichtigen und damit primär auch auf dessen Betrieb bezogen ist. Die Einbeziehung der betrieblichen Betätigung des Rechtsnachfolgers in den Beurteilungszeitraum der Totalgewinnperiode hat der BFH insbesondere bei nachhaltig wirtschaftenden forstwirtschaftlichen Betrieben angenommen. Dort müsse die lange Umtriebszeit zwischen Aufforstung und Ernte von oft mehr als 100 Jahren Berücksichtigung finden. Davon ausgehend sei bei einem Forstbetrieb eine generationenübergreifende Totalgewinnprognose grundsätzlich über den Zeitraum der durchschnittlichen Umtriebszeit des darin vorherrschenden Baumbestands zu erstrecken.

Zu Unrecht habe daher das FG im Streitfall den Beurteilungszeitraum für das Vorliegen der Gewinnerzielungsabsicht für den Forstbetrieb und die damit verbundene Totalgewinnprognose nur auf die Dauer des Nießbrauchsverhältnisses beschränkt. Der für die Prüfung der Gewinnerzielungsabsicht maßgebliche erzielbare Totalgewinn setze sich aus den in der Vergangenheit erzielten und künftig zu erwartenden laufenden Gewinnen/Verlusten und dem sich bei Betriebsbeendigung voraussichtlich ergebenden Veräußerungs- bzw. Aufgabegewinn/-verlust zusammen.

Konsequenz

Die hiernach gebotene generationen- und betriebsübergreifende Betrachtung führt bei dem hier vorliegenden Forstbetrieb dazu, dass in die Totalgewinnprognose sämtliche Forstbetriebe, d.h. der ursprüngliche, wirtschaftende Eigentümerforstbetrieb des K, der ruhende Eigentümerforstbetrieb des Rechtsnachfolgers (S), der Nießbrauchsbetrieb des K und der zukünftige wirtschaftende Eigentümerforstbetrieb des Rechtsnachfolgers (S), einzubeziehen sind.

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