Gehaltslieferung gegenüber Biogasanlagen

Kernaussage

Der BFH widerspricht der gegenteiligen Verwaltungsauffassung und bestätigt die Annahme einer Gehaltslieferung zwischen Landwirt und Biogasanlage.

Sachverhalt

Die Klägerin ist Betreiberin einer Biogasanlage (H-KG). Die Biomasse zur Biogaserzeugung erwirbt die Klägerin von der H-GbR, welche die Biomasse wiederum zuvor von der K. H. Landwirtschaft (KHL) bezog. Die bei der Produktion des Biogases anfallenden Gärreste wurden an die KHL zurückgegeben. Grundlage war die „Vereinbarung über die Lieferung von Energie in Biomasse“ zwischen den drei Beteiligten.

Nach dieser Vereinbarung waren die Vertragsparteien sich einig, dass die Lieferung seitens der KHL nur eine Gehaltslieferung darstellt. Das heißt konkret, dass die Biomassesubstanz im Eigentum der KHL verbleibt und die Lieferung ausschließlich in Form von Kohlenwasserstoffverbindungen zwecks energetischer Nutzung die Klägerin betrifft. Die Biomassesubstanz kommt nach energetischer Verwertung zur KHL zurück.

Das Finanzamt war der Auffassung, dass die Klägerin die bei der Biogaserzeugung anfallenden Gärreste der KHL unentgeltlich überlassen habe und deshalb Zuwendungen zu versteuern seien. Im Verhältnis Klägerin zur H-GbR liege keine Gehaltslieferung nach § 3 Abs. 5 UStG vor. Dementsprechend änderte das Finanzamt die Umsatzsteuerfestsetzungen. Ein dagegen eingelegter Einspruch der Klägerin blieb ohne Erfolg.

Das Finanzgericht gab der Klage statt. Nur die in Biogas durch Fermentation umgewandelten Inhaltsstoffe der Pflanzensubstrate seien Gegenstand der Lieferung gewesen, da die nichtgenutzten Gärreste an die KHL zurückgegeben worden seien. Dies sei auch von vornherein ohne gesondertes Entgelt verbindlich vereinbart worden.

Entscheidung

Der BFH wies die dagegen vom FA eingelegte Revision als unbegründet zurück. Das FG hat zu Recht die Rückführung der Biomassesubstanz nach Herstellung des Biogases an die KHL nicht der Besteuerung unterworfen.

Die Rückgabe der Gärreste an die KHL erfüllt nicht die Voraussetzungen des § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG. Nach § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG wird unter weiteren, hier nicht streitigen Voraussetzungen die unentgeltliche Zuwendung eines Gegenstands einer Lieferung gegen Entgelt gleichgestellt. Im Streitfall fehlt es schon an einer Zuwendung der Biomassesubstanz. Denn nach der vertraglichen Vereinbarung hat die Klägerin der KHL keinen Vermögensvorteil verschafft, indem sie ihr die Gärreste nach Abschluss der Biogasproduktion überließ. Die Biomassesubstanz sollte von vornherein im Eigentum der KHL verbleiben. Die Klägerin durfte sie zur Energieerzeugung lediglich nutzen und musste sie nach der energetischen Verwertung der KHL zurückgeben.

Nichts anderes ergibt sich aus § 3 Abs. 5 UStG. Danach beschränkt sich die Lieferung auf den Gehalt des Gegenstands an den Bestandteilen, die dem Abnehmer verbleiben, wenn ein Abnehmer dem Lieferer die Nebenerzeugnisse oder Abfälle, die bei der Bearbeitung oder Verarbeitung des ihm übergebenen Gegenstands entstehen, zurückzugeben hat. Umgekehrt folgt daraus: Die Rückgabe der Abfälle oder Nebenerzeugnisse (hier die Gärreste oder die Biomasse) führt weder zu einer Zuwendung noch zu einer Lieferung.

Das gilt auch dann, wenn man bei der Auslegung dieser, so im Unionsrecht nicht ausdrücklich vorgesehenen Vorschrift, den Liefergegenstand im Rahmen einer Gesamtbetrachtung aus der Sicht des Durchschnittsverbrauchers nach dem wirtschaftlichen Zweck bestimmt. Steht von vornherein fest, dass der Abnehmer einen Teil der übergebenen Biomasse wieder zurückgeben muss, beschränkt sich der wesentliche wirtschaftliche Zweck der Lieferung auf den dem Abnehmer nach Inhalt der Leistungsvereinbarungen verbleibenden Teil, hier auf den Gehalt oder den Extrakt, also auf das Biogas selbst.

Hinweis

Dieses Urteil hat entscheidende Bedeutung für die Produktion von Biogas. Der entscheidende Streitfall entspricht in der Praxis einer empfohlenen Sachverhaltsgestaltung, deren Umsetzung bisher durch die gegenteilige Verwaltungsauffassung wesentlich verhindert wurde.

Die Entscheidung ist vom BMF zur Veröffentlichung vorgesehen.

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