Gebäude-AfA nach entgeltlichem Anteilserwerb an einer vermögensverwaltenden GbR

Verfahrensrechtliche Grundsätze und Ergebnisaufteilung

Wenn mehrere Personen gemeinsam Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielen und es sich nicht um zusammen veranlagte Ehegatten handelt, wird vom Finanzamt eine einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte durchgeführt. Hierbei werden Einnahmen und Werbungskosten ermittelt und der Überschuss der Einnahmen oder der Werbungskosten auf die Gesellschafter:innen aufgeteilt. Den Gebäudeabschreibungen der Gründungsgesellschafter:innen liegen in der Praxis häufig eigene Anschaffungskosten oder bei unentgeltlichem Erwerb, z.B. durch (vorweggenommene) Erbfolge, die Anschaffungskosten des Rechtsvorgängers zugrunde. Die Aufteilung der Einkünfte erfolgt in der Regel „ohne Besonderheiten“ nach Anteilsquote. Steuerlich interessant wird es aber, wenn ein entgeltlicher Anteilswechsel erfolgt und von der Gesellschaft zur Finanzierung der Grundstücke aufgenommene Darlehensverbindlichkeiten vom Erwerber übernommen werden. Der Bundesfinanzhof hat sich hierzu in einem aktuellen Urteil mit erforderlichen Korrekturbeträgen bei der Ermittlung der Einkünfte beschäftigt.

Finanzamt versagt zusätzliche Abschreibungen bei entgeltlichem Anteilserwerb mit Übernahme von Schulden

Zwei Brüder waren zu je 50 % an einer vermögensverwaltenden Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) beteiligt und erzielten Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Ein Gesellschafter schied aus der Gesellschaft aus, indem er 34 % seines Anteils an seine Schwägerin und 16 % an seinen Bruder veräußerte, der daraufhin 66 % der Anteile hielt. Zum Gesellschaftsvermögen gehörten neben dem Grundbesitz Bankguthaben sowie Verbindlichkeiten aus Bankdarlehen, die für den Erwerb der Grundstücke aufgenommen wurden. Streitig war, in welcher Höhe Abschreibungen auf die entgeltlich hinzuerworbenen Anteile zu berücksichtigen sind. Die Gesellschafter:innen begehrten eine Erhöhung der anteilig miterworbenen Gebäude-Anschaffungskosten um die noch nicht getilgten Darlehensverbindlichkeiten der GbR. Das Finanzamt und das Finanzgericht lehnten das ab. 

Bundesfinanzhof sieht eigene Abschreibungsberechtigung des Anteilserwerbers

Die Revision der GbR hatte Erfolg. Der Bundesfinanzhof stellte klar, dass nach seiner ständigen Rechtsprechung eine Personengesellschaft die gemeinschaftlich erzielten Einkünfte ermittelt und dabei auf Gesellschaftsebene Abschreibungen auf die vermieteten Gebäude nach den historischen Anschaffungskosten berücksichtigt. In der Folge werden die Einkünfte den Gesellschafter:innen nach ihren Beteiligungsverhältnissen unmittelbar zugerechnet. Das gilt auch dann, wenn ein Gesellschafter seinen Anteil entgeltlich auf eine:n oder mehrere neue Gesellschafter:innen überträgt. Der Anteilskäufer kann aber die in seinem Ergebnisanteil quotal berücksichtigte Abschreibung nicht beanspruchen, sondern stattdessen seine Abschreibungen nach den individuellen Anschaffungskosten und der voraussichtlichen Restnutzungsdauer des anteilig miterworbenen abnutzbaren Wirtschaftsguts im Zeitpunkt des Anteilserwerbs bemessen. Das gilt selbst dann, wenn der entgeltliche Anteilserwerber genau die Anschaffungskosten des Gründungsgesellschafters aufwendet. Der Ergebnisanteil muss deshalb korrigiert werden, soweit die zustehende von der auf Gesellschaftsebene zu berücksichtigenden Abschreibung abweicht.

Steuerliche Korrekturbeträge durch Schuldübernahme, stille Reserven und Aufteilung in Gebäude sowie Grund und Boden

Der Bundesfinanzhof hat folgende Grundsätze zur Ermittlung des Korrekturbetrags festgelegt:

• Der Korrekturbetrag ist Gegenstand der einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung, auch wenn er nur die persönlichen Verhältnisse einzelner Gesellschafter:innen betrifft (Ergänzungsbereich).
• Verbindlichkeiten der Gesellschaft erhöhen die Anschaffungskosten des Erwerbers. Den anteilig miterworbenen Wirtschaftsgütern sind sie nur zuzuordnen, soweit eine solche Zuordnung auch auf Gesellschaftsebene besteht, das heißt die Gesellschaft die Darlehen aufgenommen hatte, um bestimmte Vermietungsobjekte zu erwerben. 
• Übersteigen die Anschaffungskosten des Anteilserwerbers die Summe der Buchwerte der anteilig miterworbenen Wirtschaftsgüter, sind sie insoweit den anteilig miterworbenen Wirtschaftsgütern nach dem Verhältnis der in ihnen ruhenden stillen Reserven einzeln zuzuordnen. 
• Die Aufteilung der sogenannten Mehranschaffungskosten erfordert dann eine Einzelbewertung jedes in Betracht kommenden Wirtschaftsguts im Zeitpunkt des Anteilserwerbs.
• Gehört ein bebautes Grundstück zum anteilig miterworbenen Gesellschaftsvermögen, ist eine erneute Aufteilung der anteiligen Anschaffungskosten auf Grund und Boden einerseits und Gebäude andererseits erforderlich, um eventuell im nicht abnutzbaren Wirtschaftsgut Grund und Boden entstandene stille Reserven zutreffend zu erfassen. 
   

Bundesfinanzhof, Urteil vom 3.5.2022 – IX R 22/19