Einkünfte aus V+V bei Verlegung eines Regenwasserkanals in luf Flächen

Kernaussage

Das FG hatte zu entscheiden, ob Leistungen im Zusammenhang mit der Einbringung eines Regenwasserkanals und der Einräumung einer beschränkten Dienstbarkeit mit dem Grundbetrag nach § 13a Abs. 4 EStG abgegolten sind.

Sachverhalt

Der Steuerpflichtige war Eigentümer eines landwirtschaftlichen Betriebs, dessen Gewinn nach Durchschnittssätzen gem. § 13a EStG ermittelt wurde. Im Jahr 2014 wurde ein Vertrag mit der Gemeinde O geschlossen, im Rahmen dessen der Steuerpflichtige der Gemeinde gestatte auf einem Flurstück einen Regenwasserkanal zu verlegen. Die Kosten für die Instandhaltung und Reinigung sowie die Pflege des Regenwasserkanals sollte die Gemeinde tragen. Gleichzeitig verpflichtete sich der Steuerpflichtige eine beschränkt persönliche Dienstbarkeit im Grundbuch einzutragen. Als Gegenleistung erhielt der Steuerpflichtige einen Barbetrag i.H.v. 20.000 € sowie ein Flurstück mit einem Wert i.H.v. 46.420 €.


In der Einkommensteuererklärung 2014 behandelte der Steuerpflichtige die mit der Eintragung der Grunddienstbarkeit in Zusammenhang stehenden Leistungen und Gegenleistungen als gem. § 13a EStG mit dem Grundbetrag abgegolten. Das Finanzamt sah hingegen in der Barzahlung sowie der Übertragung des Grundstücks einen Tausch bzw. tauschähnlichen Vorgang, der nicht mit dem Grundbetrag abgegolten sei. Vielmehr handele es sich um vereinnahmte Miet- und Pachteinnahmen nach § 13a Abs. 3 Satz 1 Nr. 4 EStG, die den land- und forstwirtschaftlichen Gewinn erhöhen würden. Gegen den Einkommensteuerbescheid 2014 legte der Steuerpflichtige erfolglos Einspruch ein, woraufhin Klage erhoben wurde.

Entscheidung

Das FG hat entschieden, dass die Klage unbegründet ist. Nach Auffassung des FG gehören die Einkünfte aus der Einräumung einer beschränkten Dienstbarkeit nicht zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, sondern es liegen vielmehr Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung vor.

Die Einnahmen stellen, entgegen der Auffassung des FA, nach Ansicht des FG nicht Einnahmen aus Land- und Forstwirtschaft dar, weil die Betriebseinnahmen nur solche Zugänge von Wirtschaftsgüter in Form von Geld oder Geldeswert sein können, die betrieblich veranlasst sind. Nach Ansicht des FG fehlt es jedoch im Streitfall hieran. Denn der Regenwasserkanal wurde in einer Tiefe von 3 bis 4 m verlegt, sodass die landwirtschaftliche Bewirtschaftung keine Beeinträchtigung erfuhr. Hierdurch fehle es aber an einem unmittelbaren oder mittelbaren Veranlassungszusammenhang zum landwirtschaftlichen Betrieb. Nach Auffassung des FG steht der betroffene Grundstücksteil vielmehr im Privatvermögen und nicht im Betriebsvermögen der Steuerpflichtigen.

Für die Abgrenzung ob land- und forstwirtschaftliches Betriebsvermögen oder Privatvermögen vorliegt, ist nach neuerer BFH-Rechtsprechung von entscheidender Bedeutung, bis zu welcher Tiefe der land- und forstwirtschaftliche Betrieb in den Erdboden reicht. Unstreitig hierbei sei, dass die Erdschichten unmittelbar unterhalb der Erdoberfläche zusammen mit der Erdkrume (Ackerkrume oder Grasnarbe) Bestandteil des land- und forstwirtschaftlichen Grund und Bodens sind. Ungeklärt ist jedoch, wie die weiteren Bodenschichten einzuordnen sind. Das FG schließt sich im Streitfall der BFH-Rechtsprechung (Urteil vom 21.07.2009, X 10 R 10/07) an, wonach Betriebsvermögen bis zu einer Tiefe, zu der die Bodenarbeiten und die Wurzelverflechtungen reichen, dem landwirtschaftlichen Betriebsvermögen zuzuordnen sind. Weitere Schichten seien hingegen dem Privatvermögen zuzurechnen. Im Streitfall ist die Vergütung dem FG zufolge aufgrund der Tiefe des Regenwasserkanals dem Privatvermögen und damit den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zuzuordnen.

Ein Entgelt, das für die Belastung eines Grundstücks mit einer Grunddienstbarkeit gezahlt wird, kann grundsätzlich auch Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung darstellen. Denn durch die Belastung des Grundstücks mit einer persönlichen Dienstbarkeit kann der Eigentümer dem Berechtigen die Befugnis einräumen, das Grundstück zu nutzen. Sofern eine Belastung keinen endgültigen Rechtsverlust zur Folge hat, kann das Entgelt hierfür Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung darstellen, wenn nach wirtschaftlicher Betrachtungsweise das Entgelt als Gegenleistung für die Nutzung anzusehen ist. Im Streitfall hat die Belastung zu keinem endgültigen Rechtsverlust geführt. Denn durch die Einräumung eines dinglichen Rechts zur Verlegung eines Regenwasserkanals wird keine Grundstückssubstanz an die Gemeinde abgegeben. Vielmehr wird der Gemeinde das Grundstücksteil zum Gebrauch überlassen. Dabei verliert der Steuerpflichtige aber weder die Sachherrschaft über das Grundstück noch die Nutzungsmöglichkeit. Die Einnahmen stellen daher Mietzins im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung dar.

Unabhängig von der Auffassung des FG, wonach das Entgelt Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung darstellt, wäre, wenn abweichend eine Versteuerung als Vermietungseinkünfte zu verneinen wäre, das von der Gemeinde geleistete Entgelt dem FG zufolge als sonstige Leistung nach § 22 Nr. 3 EStG zu versteuern. Das von der Steuerpflichtigen vereinnahmte Entgelt sei daher unabhängig von der Einkunftsart im Streitjahr in vollem Umfang als Einnahme zu erfassen. Eine Verteilung nach § 11 EStG sei nicht vorzunehmen. Hierfür muss von vornherein die Dauer der Nutzungsüberlassung feststehen. Diese Voraussetzungen lägen im Streitfall nicht vor. Denn der zwischen den Parteien abgeschlossene Vertrag enthält keine Laufzeitregelung. Eine unbefristete Nutzungsüberlassung steht jedoch einer Aufteilung des Nutzungsentgelts nach § 11 EStG entgegen.

Hinweis

Die Revision wurde zur Fortbildung des Rechts gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zugelassen. Die Revision ist beim BFH unter dem Aktenzeichen VI R 49/18 anhängig.

Hinsichtlich der Abgrenzung bis zu welcher Bodenschicht landwirtschaftliches Betriebsvermögen vorliegt, wurde in älterer BFH-Rechtsprechung davon ausgegangen, dass bei einer landwirtschaftlichen Nutzungsfläche der Grund und Boden als Ganzes ein einheitliches Wirtschaftsgut des Betriebsvermögens darstellt. Eine Trennung zwischen landwirtschaftlicher Erdoberfläche und darunter befindlicher Schichten wurde nicht vorgenommen. In der neueren Rechtsprechung wird hingegen eine Trennung von Privat- und Betriebsvermögen vorgenommen.

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