Abgrenzung land- und forstwirtschaftlicher Einkünfte bei gemeinschaftlicher Tierhaltung

Kernaussage

Dem FG Düsseldorf lag die Frage vor, ob alle Mitunternehmer einer landwirtschaftlichen Mitunternehmerschaft bei der Begründung einer Tierhaltungsgemeinschaft Gesellschafter an dieser werden müssen.

Sachverhalt

Die Steuerpflichtige ist eine zum 15.10.2011 gegründete KG, an der B als Komplementär zu 99 % und C als Kommanditist zu 1 % beteiligt sind. Der Gesellschaftszweck der KG ist die Bewirtschaftung eines landwirtschaftlichen Betriebs mit Ferkelaufzucht nach § 51a BewG. B übertrug 70 Vieheinheiten und C 530 Vieheinheiten an die Steuerpflichtige.

C schloss 1974 mit seiner Ehefrau D einen Ehevertrag ab, im Rahmen dessen C und D Gütergemeinschaft vereinbarten. C gehörte bei Abschluss des Ehevertrags ein landwirtschaftlicher Hof, welcher durch den Ehevertrag Gesamtgut wurde. In der Folgezeit erwarben sowohl die Eheleute C und D als auch ausschließlich C landwirtschaftliche Flächen. Der landwirtschaftliche Betrieb wurde alleine durch C betrieben. 1998 und 2011 wurden Vereinbarungen zwischen C und D geschlossen, mit denen D ihren Miteigentumsanteil am landwirtschaftlichen Betrieb und ihre landwirtschaftlichen Flächen ihrem Ehemann unentgeltlich zur Nutzung überlassen hat, ebenso wie die vom landwirtschaftlichen Betrieb zugepachteten Flächen.

Die KG erklärte für das Rumpfwirtschaftsjahr 15.10.2011 bis 30.06.2012 Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft. Das Finanzamt qualifizierte die Gewinne als Einkünfte aus Gewerbebetrieb um. Nach Auffassung des FA liegt eine Tierhaltungskooperation nur vor, wenn alle persönlichen und sachlichen Voraussetzungen des § 13 Abs. 1 Nr. 1 Satz 5 EStG i.V.m. § 51a BewG erfüllt sind. Aufgrund der vereinbarten Gütergemeinschaft zwischen C und D sei der landwirtschaftliche Betrieb als Mitunternehmerschaft geführt worden. Im Falle von Mitunternehmerschaften hätten alle Inhaber der Tierhaltungsgemeinschaft beizutreten oder gemeinsam einen Gesellschaftsanteil zu übernehmen. Im Streitfall sei dies jedoch nicht erfolgt, da nur C einen Gesellschaftsanteil von 1 % übernommen hat. Die Einsprüche gegen die Feststellungsbescheide 2011 und 2012 wurden als unbegründet zurückgewiesen. Daraufhin wurde Klage erhoben.

Entscheidung

Das FG hat entschieden, dass die Klage unbegründet ist. Die Einkünfte der Steuerpflichtigen stellen keine Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, sondern Einkünfte aus Gewerbebetrieb dar.

Die persönlichen Voraussetzungen für das Vorliegen einer Tierhaltungskooperationsgesellschaft sind, dass alle Gesellschafter Inhaber eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft mit selbst bewirtschafteten Flächen und alle Gesellschafter nach dem Gesamtbild der Verhältnisse hauptberuflich Land- und Forstwirte sind. Zudem müssen die Gesellschafter Landwirte i.S.d. § 1 Abs. 2 ALG sein und dies durch eine Bescheinigung nachweisen können und die Möglichkeit zur landwirtschaftlichen Tiererzeugung oder Tierhaltung in Vieheinheiten ganz oder teilweise auf die Gesellschaft übertragen haben.

Gesellschafter B erfüllt, nach Auffassung des FG, die persönlichen Voraussetzungen. C ist ebenfalls hauptberuflich Landwirt i.S.d. § 1 Abs. 2 ALG und hat wirksam Vieheinheiten auf die Steuerpflichtige übertragen. C sei jedoch nicht Inhaber eines Betriebes i.S.d. § 51a Abs. 1 Nr. 1a BewG. Inhaber eines Betriebes i.S.d. § 51a Abs. 1 Nr. 1a BewG sei derjenige, dem die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft aus den selbst bewirtschaften landwirtschaftlich genutzten Flächen nach den einkommensteuerrechtlichen Vorschriften zuzurechnen sind. Im Fall einer landwirtschaftlichen Personengesellschaft oder einer vergleichbaren Gemeinschaft ist dem FG zufolge Voraussetzung, dass alle Mitunternehmer des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes der Tierhaltungsgemeinschaft beitreten oder gemeinsam einen Anteil übernehmen.

Unstreitig ist, dass C und D Inhaber des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes waren. Durch den Ehevertrag ist der landwirtschaftliche Betrieb Gesamtgut geworden. Die Einkünfte aus dem Betrieb werden beiden gleichermaßen zugeordnet. Die Vereinbarung aus 1998 und 2011 ändert daran nichts. Der Ehevertrag enthielt auch keine Regelung zum Vorbehaltsgut, wodurch der landwirtschaftliche Betrieb zum Gesamtgut der Eheleute geworden ist und nicht zurückbehalten wurde. Insbesondere sind die Vereinbarungen aus 1998 und 2011 nicht als derartige Vereinbarungen zu werten, da Vorbehaltsgut nur im Rahmen eines notariell beurkundeten Ehevertrags begründet wird. Die Vereinbarungen aus 1998 und 2011 verhelfen C, nach Ansicht des FG, auch nicht zur alleinigen Inhaberschaft des Betriebs.

Nach Auffassung des FG reicht es für das Begründen einer land- und forstwirtschaftlichen Tierhaltungskooperation nicht aus, dass C alleine dieser beigetreten ist. Vielmehr hätte D ebenfalls einen Anteil an dieser übernehmen müssen. Die Voraussetzungen nach § 51a BewG sind daher von C nicht erfüllt worden, sodass die Einkünfte der KG Einkünfte aus Gewerbebetrieb darstellen.

Hinweis

Das Urteil wurde zur Fortbildung des Rechts gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zur Revision zugelassen.

Bisher ist durch die Finanzrechtsprechung noch nicht geklärt, wer Gesellschafter einer Tierhaltungskooperation sein muss, wenn der landwirtschaftliche Betrieb durch eine sogenannte Ehegatten-Innengemeinschaft bzw. stillschweigend zustande gekommene Mitunternehmerschaft bewirtschaftet wird. Halbold vertritt in Leingärtner (Kap. 7, Rz. 13) die Auffassung, dass es ausreicht, wenn der nach außen auftretende Unternehmer/Ehegatte Gesellschafter wird. Stephany erachtet es in Kreutziger/Schaffner/Stephany (zu § 51a BewG, Rz. 5) für ausreichend, dass bei bestehender Gütergemeinschaft dem nach außen auftretenden Ehegatten, die Verwaltungsbefugnis nach §§ 1421,1456 BGB übertragen wurde und dieser an der Tierhaltungskooperation beteiligt wird. Dies wird in der vorliegenden Entscheidung nicht als ausreichend erachtet. Wiegand kommentiert in Felsmann (A 86), dass nach Ansicht der Finanzverwaltung auch bei Ehegatten-Innengesellschaften beide Ehegatten Gesellschafter der Tierhaltungskooperation werden müssen. Er hält es jedoch für vertretbar, dass zumindest bei bisher nicht erkannten Ehegatten-Innengesellschaften, nur der nach außen auftretende Ehegatte Gesellschafter sein müsse. Auch diese Frage hat da FG aufgegriffen, jedoch festgestellt, dass aufgrund einer BP, die vor der Gründung der Tierhaltungskooperation angeordnet wurde, die Einkünfte des landwirtschaftlichen Betriebes beiden Ehegatten zuzurechnen waren und daher nicht (mehr) von einer nicht erkannten Ehegatten-Innengesellschaft ausgegangen werden könne.

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